Hace pocas semanas, Argentina y Chile suscribieron un nuevo convenio para eliminar la doble imposición en materia tributaria (en adelante, nuevo convenio) y para prevenir la evasión y elusión fiscal. El objetivo de este artículo es resumir brevemente la situación en materia de convenios tributarios entre Argentina y Chile en los últimos años, las diferencias que presenta el nuevo convenio respecto del anterior y el impacto que tendrá en los contribuyentes argentinos a partir de su entrada en vigencia. La situación de los convenios entre la Argentina y Chile en los últimos años Este nuevo acuerdo viene a reemplazar al convenio entre Argentina y Chile firmado en noviembre del 1976 (en adelante, convenio anterior o convenio del '76) y ratificado en diciembre de 1985, casi diez años más tarde. Dicho convenio fue denunciado por Argentina el 29 de junio de 2012, por lo que dejó de tener efecto a partir del 1ero de enero de 2013 para personas físicas y para los ejercicios económicos iniciados a partir del 1ero de julio de 2012 en el caso de sociedades.

Uno de los principales motivos de la denuncia del convenio por parte de Argentina, fue la utilización de las "sociedades plataforma" chilenas que generaban que ciertas utilidades obtenidas por estos sujetos no pagaran el Impuesto a las Ganancias ni en Chile ni en Argentina, generando así una "doble no imposición". Siguiendo esta lógica es que, en el título del nuevo convenio, se incorpora la frase "prevenir la evasión y elusión fiscal".

Además, a efectos de reforzar esta idea, en un memorando de entendimiento relativo a la aplicación del nuevo convenio para evitar la doble imposición entre Argentina y Chile, ambos países confirman "que no se deben conceder los beneficios de un convenio para eliminar la doble imposición cuando uno de los principales objetivos para realizar determinadas operaciones o manejos" sea lograr una ventaja fiscal que impliquen circunstancias contrarias a la realidad económica de la operación, reafirmando, además, la aplicación plena de las distintas normas antiabuso comprendidas en las respectivas legislaciones locales.

Algunas reglas en materia de normas antiabuso previstas en nuestra legislación local consisten en la aplicación de: el Impuesto de Igualación, la regla de capitalización exigua o subcapitalización, las normas de precios de transferencia, la creación de sociedades transparentes o el principio de realidad económica, entre otros. Diferencias entre el nuevo y el viejo convenio La diferencia más relevante que se puede apreciar de la redacción de ambos convenios, es que mientras el convenio del '76 seguía un modelo de tributación en la fuente que cedía en algunos casos potestad exclusiva a uno de los dos estados para gravar ciertas rentas, el nuevo convenio sigue el modelo OCDE que otorga, como regla general, potestad tributaria a ambos estados (el Estado de residencia y el Estado fuente) limitando, en algunos casos, el porcentaje máximo de retención para el Estado fuente.

A efectos de clarificar esta situación y analizar los casos concretos, a continuación detallamos las características particulares para cada especie de operación: Definición de establecimiento permanente y residente Siguiendo los lineamientos propuestos por la OCDE en materia de convenios para evitar la doble imposición, el nuevo convenio incorpora estas definiciones que resultan esenciales para la aplicación del convenio.

La incorporación de estas definiciones es algo novedoso respecto del convenio anterior, que no contemplaba estos conceptos haciendo referencia a lo establecido en las respectivas legislaciones locales en todo lo no definido en el convenio. Esta cláusula podía generar controversias cuando las definiciones locales de cada país, Argentina y Chile, eran diferentes respecto de la definición de alguno de estos conceptos. Rentas de bienes inmuebles En relación a estas rentas, el nuevo convenio presenta dos diferencias importantes consistentes en la aclaración respecto del tratamiento de bienes accesorios al inmueble y al reparto de la potestad tributaria.

El convenio del '76 no aclaraba qué se entendía como "bien inmueble", tomando la definición que cada país tuviera para estos bienes en su normativa local. El nuevo convenio sigue esta regla general pero aclara que a los efectos del convenio - sin perjuicio de lo dispuesto en la norma local - el término de "inmueble" comprende los bienes accesorios a los inmuebles, como el ganado y el equipo utilizado en las explotaciones agropecuarias y forestales, el derecho de usufructo o concesiones de explotación. También, aclara que no se consideran como inmuebles los buques embarcaciones y aeronaves.

En relación a la potestad tributaria para gravar estas rentas, mientras el convenio anterior le daba exclusividad al país donde los bienes estaban situados, el nuevo convenio otorga la posibilidad de que tanto el país de residencia como el país en el que se encuentren situados los bienes, graven las rentas derivadas de su explotación. Ello, sin perjuicio de que el contribuyente tenga la posibilidad de computar como pago a cuenta el impuesto análogo abonado en el país de la fuente, tal y como lo establece el artículo 23 del nuevo convenio.

El mismo criterio se adopta para las rentas provenientes del derecho a explotar recursos naturales. Rentas empresariales y empresas asociadas En lo que refiere a las rentas de las empresas, el cambio en relación a la potestad tributaria de los países es radical. El convenio anterior establecía que los beneficios de las actividades empresariales sólo podían estar gravados en el país donde se hubieran realizado, y que si una empresa efectuaba actividades en los dos países, cada uno de ellos podía gravar exclusivamente las ganancias que se generaran en su territorio, siguiendo un marcado criterio de prevalencia del criterio de la fuente para gravar utilidades.

El nuevo convenio abandona el criterio de gravar las rentas en la fuente y adopta uno que da prevalencia a la residencia de las empresas. En este sentido, el nuevo convenio establece que los beneficios de una empresa sólo pueden ser gravados en el país de residencia excepto que la empresa realice su actividad en el otro país mediante un establecimiento permanente. En este último caso, ambos estados pueden gravar estas rentas pero hasta el límite de las utilidades atribuibles al establecimiento permanente.

Por otro lado, el nuevo convenio prevé un mecanismo de corrección bilateral de aplicación para empresas asociadas que practiquen correcciones a sus resultados como si sus transacciones hubieran sido pactadas entre operadores independientes. Con toda lógica, el convenio aclara que este mecanismo de compensación no aplica si existe fraude, negligencia u omisión culposa por parte de los contribuyentes. Dividendos, intereses y regalías En el convenio anterior, para estas operaciones, el país de la fuente era el que tenía exclusividad de gravar estas rentas. De este modo, las regalías sólo se gravaban en el país donde estaba ubicada la fuente productora; los intereses, donde se utilizaba el crédito - presumiendo que la utilización se realizaba en el domicilio del deudor -; y los dividendos, solamente en el país donde estaba domiciliada la sociedad qu los distribuía.

El nuevo convenio otorga, también, facultad para gravar estas rentas al país de residencia de los contribuyentes, estableciendo topes máximos a las tasas de retención que puede aplicar el país de la fuente siguiendo los lineamientos propuestos por el modelo OCDE.

De este modo, el país de la fuente no puede aplicar tasas superiores al 10% para las distribuciones de dividendos a accionistas que poseen más del 25% del capital de la sociedad, y superiores al 15% en el resto de los casos: del 15% en el caso de intereses de préstamos (excepto ciertos casos para los que se prevé un tope menor); y del 10% en el caso de regalías, excepto que se trate del uso de noticias en cuyo caso la tasa máxima se reduce al 3%.

Estos topes máximos son de aplicación en la medida que el contribuyente receptor de las rentas sea el beneficiario efectivo de los mismos. El concepto de beneficiario efectivo también es algo novedoso, pues el convenio anterior no contemplaba esta definición. Método para eliminar la doble imposición Es importante recordar que la legislación argentina sólo permite computar los impuestos análogos abonados en el exterior en tanto existan rentas de fuente extranjera.

Algunas operaciones realizadas por contribuyentes argentinos pueden generar rentas sujetas a retención en un país del exterior que, para la legislación argentina, son consideradas rentas de fuente local. En estos casos, si bien la retención sufrida en el exterior es deducible como gasto en argentina, existe una doble imposición, pues hay dos países que gravan la misma fuente generadora.

El nuevo convenio con Chile, en su artículo 23 punto 1, establece como método para evitar la doble imposición, la posibilidad de que los contribuyentes argentinos computen como pago a cuenta, el impuesto retenido en Chile, aun cuando para nuestra legislación local dicha ganancia no constituya una renta de fuente extranjera.

Esta previsión es de suma relevancia, pues existen muchas operaciones (regalías, servicios de asistencia técnica, básicamente) en donde los contribuyentes argentinos se ven actualmente afectados por la limitación de la normativa local para el cómputo del impuesto análogo chileno. Entrada en vigencia Si bien el convenio ya ha sido firmado por los representantes de Argentina y Chile, es importante recordar que para que el mismo entre en vigencia, deben finalizarse los mecanismos de ratificación previstos en la normativa argentina y chilena.

El texto del convenio ya se encuentra disponible en la página web de la AFIP.

La Dra. Florencia Fernandez Sabella es socia del estudio Laiún, Fernández Sabella & Smudt. Contadora Pública, especialista en tributación de la UBA y docente en la asignatura Teoría y Técnica Impositiva II de la FCE-UBA. Correo: florencia.fernandezsabella@lfsestudio.com.ar