Las desvinculaciones laborales es un tema que presenta diversas aristas conflictivas en cuanto al alcance que tienen los diversos conceptos que integran la liquidación final en relación con tratamiento frente al impuesto a las ganancias.
Analizaremos el tratamiento frente al impuesto a las ganancias de diversas formas de desvinculación laboral, que lejos de agotar las mismas, entendemos que son las más frecuentes. Veremos lo que dispone la normativa vigente para cada caso desvinculación y que deberán ser tenidas en cuenta por el agente de retención al momento de liquidar el impuesto y la opinión de la jurisprudencia sobre los temas conflictivos.Indemnización por antigüedad que hubieren correspondido legalmente en caso de despidoSe dan dos situaciones:
a) Trabajadores alcanzados por el Convenio. Artículo 245 de la Ley del Contrato de Trabajo. Exenta la indemnización del impuesto por estar taxativamente mencionada en el inciso i) del artículo 20 de la ley del gravamen.
b) Trabajadores fuera de Convenio. Se aplica el fallo "Vizzoti, Carlos Alberto c/AMSA SA" de la CSJN del 14/09/2004. El cercenamiento de la retribución del dependiente no puede superar el 33% de la mejor remuneración, normal y habitual percibida durante el último año o durante el tiempo de prestación de servicio si éste fuera menor, al momento del distracto.
El Fisco se pronuncia sobre este fallo a través de la Circular AFIP 4/2012
l Si el monto abonado al trabajador resulta igual o inferior al importe indemnizatorio calculado conforme al límite previsto en el segundo párrafo del artículo 245 LCT. La exención del gravamen se reconocerá sobre la totalidad de aquel monto.
l Por el contrario, si el monto pagado resulta mayor al que se obtendría aplicando el límite máximo aludido, la exención se reconocerá hasta la suma equivalente al 67% del importe efectivamente abonado calculado conforme al primer párrafo del artículo 245 de la LCT. o hasta la obtenida aplicando el referido límite máximo, la que sea mayor. En tal supuesto, la base para la determinación de las retenciones que pudieran corresponder estará dada por el importe que exceda al 67%del importe efectivamente abonado.Mutuo acuerdoSe aplica el Dictamen DAL 72/2202. Que se refiere al despido consensuado
El Fisco opina que la indemnización abonada a una persona en caso de un despido consensuado - artículo 241 de la ley de Contrato de Trabajo -, en la medida en que no supere los montos que en concepto de indemnización por antigüedad establecen las disposiciones legales respectivas, constituye ganancias que no integran la base de cálculo del tributo en cuestión, toda vez que dicha figura resulta asimilable al retiro voluntario.
2) Los importes que superen a los que en concepto de indemnización por antigüedad establecen las disposiciones legales dictadas al respecto, constituyen una renta gravada derivada del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia.Gratificación por cese laboralFallo: "Negri, Fernando Horacio c/AFIP DGI" de la Corte Suprema de Justicia de la Nación del 15/07/2014
Se trata de un contribuyente empleado en relación de dependencia que convino con su empleador, en el marco de un retito voluntario, el cobro de un importe similar al que le correspondería por la indemnización por antigüedad en los casos de despido (art.245 LCT), más un suplemento que se denominó "gratificación por cese laboral.
A instancia de la Procuradora, el Alto Tribunal dictaminó que la "gratificación por cese laboral" carece de la periodicidad y de la permanencia de la fuente necesaria para quedar sujeta al impuesto a las ganancias en los términos del artículo 2, inciso 1 de la LIG. O sea, que la Corte Suprema aplicó el "criterio de la fuente" o del "rédito producto".
La AFIP hasta el presente no ha dictado ninguna Resolución o Circular manifestando su opinión sobre este tema y dando instrucciones a los agentes de retención para orientarlos al momento de liquidar el impuesto a las ganancias sobre los sueldos.
Entendemos que hasta tanto el Fisco no dicte normas específicas sobre la materia correspondería retener el importe que exceda el cálculo legal (art.245 LCT) o Vizzoti para los trabajadores fuera de convenio, para evitar sanciones, multas y recargos.
El trabajador podrá repetir contra la AFIP debido a que la retención practicada se realizó sobre una suma que resulta no imponible
La Corte Suprema establece que la gratificación por cese carece de la periodicidad y de la permanencia de la fuente, condiciones que son necesarias para que las sumas abonadas estén sujetas al impuesto.
Debemos aclarar que la AFIP no admite oficialmente la corriente jurisprudencial y que ahora se consolida en el fallo "Negri" sobre dejar al margen del impuesto las bonificaciones por cese laboral, de modo tal, que el empleador, hasta hoy, no cuenta con un respaldo legal que lo exima de las sanciones, multas intereses y recargos, con los cuales el ente recaudador puede reprimirlo en caso de no practicar la retención sobre dicho concepto.
En el contexto actual entendemos que el empleador debería retener lo que exceda el cálculo legal o el cálculo de la doctrina "Vizzoti" para evitar sanciones multas y recargos de la AFIP hasta que el Organismo Fiscal no dicte normas específicas sobre el tema.
El trabajador perjudicado si quiere recuperar el impuesto retenido por su empleador deberá repetir contra la AFIP (artículo 81 de la Ley de Procedimiento Tributario) por cuanto la retención practicada se formalizó sobre una suma que no resulta imponible según el fallo Negri.
Consideramos que solamente es posible que el empleador no retenga el impuesto si cuenta con una resolución judicial que lo respalde, como ha ocurrido en sede laboral en el marco de un despido que genere el derecho a las indemnizaciones legales y en el cual se haya pactado y pagado una suma superior al fallo Vizzoti. (Fallo Pombo de la Seguridad Social o Ediciones B del Tribunal Fiscal de la Nación)
Esperemos que el Organismo fiscal se expida cuanto antes sobre este tema, acatando el contenido del fallo Negri, para evitar que los trabajadores reclamen ante la AFIP, con la pérdida de tiempo correspondiente, una retención del impuesto a las ganancias sobre un concepto "gratificación por cese" que por aplicación del fallo "Negri" resulta exento del impuesto.
El pasado 20 de agosto la jefa de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Rosario II de la AFIP entendió que debía considerarse excluido del impuesto a las ganancias las "gratificaciones por cese laboral" Los argumentos son los mismos a los expresados por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa "Negri". Se resolvió el reclamo de repetición interpuesto por la trabajadora en Sede Administrativa.
El loable la actitud del Fisco porque evitó largos trámites de la reclamante con un resultado previsible y ordenó la devolución del impuesto retenido en forma incorrecta, siguiendo los lineamientos de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.Indemnización por despido por embarazoFallo "De Lorenzo, Amelia Beatriz c/DGI", Corte Suprema de Justicia de la Nación del 17/06/2009
El Alto Tribunal hace propio el dictamen de la Señora Procuradora Fiscal al considerar que la suma percibida por la trabajadora como indemnización por despido por causa de maternidad queda comprendida dentro de las exenciones que prevé el inciso i) del artículo 20 de la ley del gravamen.
El Fisco acata el fallo de la Corte a través del dictado de la Circular AFIP 3/2012 disponiendo que el despido por causa de embarazo (art. 178 LCT), no se encuentra alcanzado por el impuesto a las ganancias.
La indemnización por despido por causa de maternidad queda comprendida dentro de las exenciones que prevé el inciso i) del artículo 20 de la ley de gravamen.
Antecedentes en el mismo sentido
"Dowd de Gardey, Patricia" Tribunal Fiscal de la Nación Sala B del 23-12-1999 y Cámara Nacional Contencioso Administrativo Federal Sala IV del 5-7-2001
Este fallo pone un punto final a una discusión de vieja data. Elimina una incertidumbre y pone un límite a la pretensión del Organismo Fiscal que ha hecho sobre el tema una interpretación taxativa de la ley.
La Corte explica que para la ley de contrato de trabajo, el despido incausado obliga al empleador que adoptó tal actitud al pago de una indemnización, tarifada por ley, según la antigüedad del trabajador.
En el caso de despido por embarazo la ley fija un período anterior al parto o posterior a él a fin de enmarcar el tiempo en el que gira la presunción de que el despido sin causa origina la indemnización.
En tal supuesto, la ley establece que se agrave la indemnización cuando el despido fuera dispuesto sin invocación de causa por el empleador o no fuere probada.
En ese contexto, sólo cabe concluir, dice el fallo, que la exención tributaria se refiere a la indemnización por despido que se calcula en función de la antigüedad y que resulta agravada en el caso de que el mismo obedezca a una causa de embarazo.Indemnización por estabilidad y asignación gremialFallo "Cuevas, Luis Miguel c/AFIP - DGI s/Contencioso Administrativo" de la Corte Suprema de Justicia de la Nación del 30/11/2010
La Corte analiza los conceptos denominados "indemnización por estabilidad gremial" e "indemnización por asignación gremial" previstos en el artículo 52 de la ley 23551.
El Alto Tribunal concluye que el resarcimiento al que tiene derecho el trabajador carece de la periodicidad y de la permanencia de la fuente necesaria para quedar sujeto al gravamen en los términos del artículo 2 de la LIG, ya que es directa consecuencia del cese de relación laboral.
La AFIP acepta este fallo con la publicación de la Circular AFIP 3/2012 antes citada en donde establece que los pagos realizados en concepto de indemnización por estabilidad gremial - art. 52 L 23551 - no se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias.
Lo trascendente de estos 2 últimos fallos, entendemos es que la Corte deja de lado las limitaciones al concepto de indemnización, sentado en el fallo Vizzoti, ya que si lo cobrado por el empleado es producto de la pérdida de la fuente y, por lo tanto, carece de periodicidad, está fuera de la imposición en el impuesto a las ganancias la totalidad de las indemnizaciones percibidasBonificación por jubilaciónDictamen DAT 26/2009
Las sumas abonadas al personal fuera de convenio cuando se retira de la compañía para acogerse al beneficio jubilatorio, al no surgir de un Convenio Colectivo de Trabajo, sino de la voluntad unilateral de la empresa constituyendo un acto voluntario o de liberalidad de su parte, corresponde que se practique en oportunidad de su pago la respectiva retención por parte del empleador en función de las previsiones de la Resolución General AFIP 2437/2008. Contrario sensu, si la bonificación por jubilación surge de un Convenio Colectivo de Trabajo que resulta obligatorio para las partes, el importe abonado por el empleador está exento del impuesto a las ganancias.Indemnización por accidente laboralDictamen DI ALIR 1/2206
Las prestaciones dinerarias incluidas en la Ley 24557 sobre riesgos de trabajo, en tanto respondan a las características requeridas por la ley del impuesto a las ganancias, esto es que independientemente de la forma en la que el damnificado laboral perciba su reparación o indemnización por el infortunio laboral y la misma compense la pérdida de la fuente productora del rédito, justifica el beneficio exentivo, no correspondiendo que se le efectúe sobre las mismas ninguna retención del impuesto.
El Dr. Osvaldo R Purciariello, es Contador Público Nacional, integrante del Departamento Técnico Legal Impositivo de ARIZMENDI