Sellos: la improcedencia de su aplicación en préstamos y operaciones financieras para la actividad agropecuaria

En publicaciones anteriores, ya nos habíamos referido a que no corresponde aplicar el impuesto de sellos sobre las Liquidaciones Primarias de Granos (1). Nos proponemos desarrollar en esta colaboración el beneficio impositivo que tienen los productores agropecuarios en relación con dicho tributo - y que muchas veces no lo tienen en cuenta - cuando realicen actividades de financiamiento relacionados con su actividad productiva.

El Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (2) establece que están sujetos al impuesto de sellos los actos, contratos y operaciones de carácter oneroso, formalizados en el territorio de la Provincia, en instrumentos públicos o privados, que exterioricen la voluntad de las partes. En este sentido, las operaciones financieras configurarán el hecho imponible en la medida que cumplan con los supuestos legales.

Recordemos que en el marco del Consenso Fiscal firmado a fin del año 2017 (3) se propició eliminar tratamientos diferenciales en materia de imposición sobre los sellos basados en el domicilio de las partes, en el lugar del cumplimiento de las obligaciones o en el funcionario interviniente y establecer una alícuota máxima del 0,75% a partir del 1 de enero de 2019, 0,5% a partir del 1 de enero de 2020, 0,25% a partir del 1 de enero de 2021 y eliminarlo a partir del 1 de enero de 2022.

Sin embargo, los productores agropecuarios no deben aguardar al año 2022 para gozar de la desgravación del impuesto de sellos para alguna de sus actividades. Recordamos que, en el marco del vulnerado pacto federal para el empleo, la producción y el crecimiento suscripto entre la Nación y las Provincias (4), se propició la derogación del tributo a toda operatoria financiera y de seguros institucionalizada destinada, entre otras actividades, al sector agropecuario y la Provincia de Buenos Aires hizo efectiva esta dispensa mediante el dictado del Decreto 3884/93 (5).

La mencionada norma se encuentra reglamentada a través de la Disposición Normativa "B" 01/2004. El artículo 730 expresa que no resultará alcanzada por el impuesto la instrumentación de operaciones financieras realizadas por las entidades incluidas en el régimen de la ley 21.526 cuando se trate de operaciones institucionalizadas para responder a necesidades propias de la actividad agropecuaria. Asimismo, dispone que la desgravación incluirá la constitución y cancelación de derechos reales de garantía y cualquier otro acto accesorio a tales operaciones en tanto su vinculación con la operatoria desgravada surja del instrumento respectivo.

A esta altura del análisis resulta preciso establecer precisiones sobre el alcance de la exención que prevé el Decreto 3884/94 dado que, indudablemente, la norma presenta un alto grado de indeterminación, resultando ineludible ir precisando en cuales casos es procedente la exención prevista. Al respecto es menester puntualizar que la Provincia de Buenos Aires se expidió al respecto (6) y concluyó - en una opinión controvertida - que las actividades que se hallan incluidas son aquellas dentro del código de actividades exclusivamente agropecuarias, no quedando comprendidos en ella los acopiadores y los contratistas rurales.

- Operaciones alcanzadas por la desgravación

Hace unos años, la Dirección de Rentas interpretó el alcance del término "Operaciones Institucionalizadas" entendiendo que la acepción se refería al Órgano o Institución que regula la operación financiera, es decir, el Banco Central de la Republica Argentina, y en consecuencia, negó acceder al beneficio consagrado por el Decreto 3884 a un contribuyente que había formalizado un contrato de mutuo con una entidad financiera Alemana.(7) Esta postura fue acogida también por el Tribunal Fiscal de la Provincia de Buenos Aires al sostener que no toda operación financiera podía considerarse enmarcada en el beneficio toda vez que la norma legal se refiere a operaciones formalizadas con instituciones que realicen intermediación habitual entre la oferta y la demanda de recursos financieros, las cuales - sean nacionales, sucursales o filiales de entidades del exterior - quedaban comprendidas obligatoriamente bajo la ley de entidades financieras y la autorización del Banco Central.(8)

Cabe recordar que el beneficio impositivo se extiende también, por ejemplo, a las compras de insumos agropecuarios financiadas por Bancos mediante el sistema implementado por una tarjeta de crédito en tanto se cumpla lo siguiente:

a) El sujeto emisor de la tarjeta de crédito sea una entidad sometida a las normas de la ley 21.526.

b) El titular de la tarjeta de crédito realice alguna de las actividades previstas en el Decreto 3884/93, en el caso que nos ocupa, la agropecuaria.

c) Poder acreditar que el uso de la tarjeta de crédito sea para la adquisición de insumos, fertilizantes, agroquímicos, etc vinculados a la actividad que realiza el titular.

- Formalidades por cumplir para hacer efectiva la exención del impuesto

Habitualmente surgen dudas con relación a cómo debe efectuarse la manifestación sobre el destino del crédito para poder gozar del beneficio, sobre todo teniendo en cuenta las contingencias impositivas que pueden generarse para los sujetos involucrados (contribuyentes y el escribano agente de recaudación).

En este sentido, el artículo 731 de la disposición reglamentaria expresa que debe constar en el instrumento la actividad desarrollada por el beneficiario y una declaración de la entidad financiera y del tomador acerca del destino concreto de la operación. La misma revestirá el carácter de declaración jurada y bastará para gozar de la exención, en tanto la finalidad declarada de la operación responda a las necesidades propias de la actividad.

El organismo provincial, por su parte, aclaró que lo esencial es poder establecer, en cada caso concreto y a partir del propio instrumento, si las actividades a las cuales el contribuyente empleó el préstamo son algunas de las específicamente previstas por el Decreto 3884/93 y si los fondos resultan aplicados a ellas (9). Cabe recordar que el fundamento de la derogación del tributo radica no solo en el destino que se atribuye al mutuo sino también en la actividad desarrollada por el beneficiario.

Asimismo, en el caso de compras destinadas a la actividad agropecuaria realizadas con tarjetas de crédito emitidas por Bancos, será necesario dejar constancia de lo anterior al momento de realizarse la adhesión (10).

Claro está que el fisco provincial podrá efectuar las acciones de fiscalización que crea conveniente para verificar la veracidad de las manifestaciones efectuadas en los correspondientes instrumentos. Así lo dispone el artículo 732 de la Disposición Normativa "B" 01/2004 que prevé la confección, por parte del Departamento de Agentes de Recaudación y demás dependencias intervinientes, de un listado con los sujetos beneficiarios (especificando clase y detalle del instrumento) para ser remitido mensualmente a las Direcciones de Fiscalización.

- Consideraciones finales

Indudablemente el financiamiento en la actividad agropecuaria - y en cualquier emprendimiento productivo - resulta una herramienta clave para incentivar la inversión en equipamiento y tecnología, promover la producción y procurar el crecimiento. Si el acceso al crédito viene acompañado por ventajas impositivas, mucho mejor.

Si bien con el Consenso Fiscal se eliminaría el impuesto de sellos a partir de enero de 2022, es importante que los contribuyentes que realicen la actividad agropecuaria tengan conocimiento de los beneficios impositivos que actualmente tienen en dicho tributo con relación las actividades financieras que realicen vinculadas a la producción agropecuaria.

Para gozar de la exención prevista en el Decreto 3884/93 y no resultar alcanzado por el impuesto en la Provincia de Buenos Aires, simplemente habrá que dejar constancia en el instrumento el carácter de la entidad que otorga el crédito, la actividad agropecuaria desarrollada por los deudores y el destino de los fondos.

En un marco de presión fiscal excesiva, esta dispensa, sumada a los beneficios fiscales promovidos por la ley 27.264 y sus normas reglamentarias para las Micro, Pequeñas y Medianas Empresas, constituye un incentivo más a la hora de realizar inversiones que los productores agropecuarios no deberían pasar por alto.

(1) "Las liquidaciones primarias de granos y el Impuesto de sellos" - "Novedades Fiscales", 09/05/2017 y "Interesante fallo en materia de Sellos para sector agrario" - "Novedades Fiscales", 12/09/2017.

(2) Ley 10.397, artículo 251.

(3) Ley 27.429, BO 02/01/2018. La Provincia de Buenos Aires se adhirió mediante la Ley 15.017.

(4) Ley 24.130, del 12/08/1992 y Decreto 1807 del 27/08/1993.

(5)Del 26/10/1993. El decreto fue ratificado por las leyes 11.490 y 11.726.

(6) Informe 39/1994, del 20/11/1994.

(7) Infor Informe 88/1999 (DPR), del 20/10/1999

(8) "Faplac SA", Sala III, del 16/09/2008.

(9) Informe Técnico 28/2010, del 28/08/2010.

(10) Informe 1/2017, del 21/02/2017.