Contáctenos

A través de este formulario podrá dejarnos sus comentarios, sugerencias o inquietudes.

Dirigido a:

Todos los campos son obligatorios.
Cancelar

Reportar Comentario

Estas reportando este comentario a la redacción de El Cronista.

Todos los campos son obligatorios.
Cancelar

Recomendar Nota

A través de este formulario podrá recomendar la noticia que esta leyendo.

Todos los campos son obligatorios.
Cancelar
U$D
/
MERVAL

Resumen de algunas cuestiones pendientes que nos deja la Ley 27.260 llamada "Régimen de Sinceramiento Fiscal"

A pocos días de la finalización del Régimen de Sinceramiento Fiscal, la autora efectúa en esta nota un resumen de algunas de las cuestiones pendientes que nos deja esta ley junto con alguno de los tantos desafíos que se nos presentará a los asesores en impuestos en el corto y mediano plazo haciendo especial énfasis en cuestiones vinculadas con el beneficio de contribuyentes cumplidores y la Aplicación de reglas para el cómputo de impuestos análogos en el exterior

Resumen de algunas cuestiones pendientes que nos deja la Ley 27.260 llamada

Hace ya más de siete meses que en Argentina convivimos con una amnistía fiscal que fue introducida por la Ley 27.260.

A pocos días de su finalización intentaré resumir en este artículo algunas de las cuestiones pendientes que nos deja esta ley junto con alguno de los tantos desafíos que se nos presentará a los asesores en impuestos en el corto y mediano plazo.

Algunas cuestiones vinculadas al beneficio previsto para contribuyentes cumplidores

La Ley 27.260 establece, en el artículo 63, para aquellas personas que califiquen como cumplidoras, la posibilidad de obtener una exención total en el Impuesto sobre los Bienes Personales para los periodos fiscales 2016, 2017 y 2018.

De manera residual, para aquellas personas humanas que no pueden materializar el beneficio de exención en el Impuesto sobre los Bienes Personales, por poseer bienes gravados por un monto inferior al mínimo no sujeto al impuesto para cada año, brinda la posibilidad de solicitar la exención del Impuesto a las Ganancias que recae sobre el primer medio aguinaldo del ejercicio 2016.

Entonces es el contribuyente el que debe definir en función de su situación particular el beneficio que le corresponde, ya que los beneficios antes mencionados no son optativos sino que existe un orden de prelación entre ellos y recién una vez descartado el primero nace la posibilidad de optar por el segundo.

Sobre este particular cabe preguntarse si existe la posibilidad de que AFIP recalifique el beneficio por entender incorrecta la proyección realizada por el contribuyente respecto a cuál es el beneficio aplicable en su caso.

Como ya se ha anticipado, la definición del beneficio aplicable parte de una apreciación subjetiva de cada contribuyente en particular, ya que al momento de la adhesión la mejor hipótesis supone que cada persona sólo puede conocer con certeza su situación respecto del Impuesto sobre los Bienes Personales del año 2016.

Si cuando una persona proyecta su situación respecto del Impuesto sobre los Bienes Personales de los años 2016 a 2018, estima que se encontrará con la obligación de pagar el impuesto, por más mínimo que sea su importe (e incluso si es inferior al ahorro del Impuesto a las Ganancias que podría implicar la exención aplicable al primer medio aguinaldo), debe solicitar el beneficio respecto del primero de los impuestos.

En esta estimación, no es suficiente con estimar la cuantía de bienes al finalizar cada año calendario sino la calidad de las inversiones a realizar.

En otras palabras, si el patrimonio se destina a inversiones que resultan exentas del Impuesto sobre los Bienes Personales (inversiones en plazos fijos, bonos del estado nacional, etc.) o a inversiones gravadas donde el ingreso del impuesto recae en un tercero que actúa en carácter de responsable sustituto, como ser las participaciones en sociedades o fideicomisos, una persona puede poseer bienes por importes superiores a los mínimos no imponible y aún en ese caso no estar en condiciones de solicitar la exención en el Impuesto sobre los Bienes Personales.

Intentando clarificar el modo en que debe realizarse la proyección, el artículo 36 de la Resolución General 3919 establece que la selección del beneficio que corresponda a cada persona "se deberá efectuar en función de la situación tributaria actual y la que estime tener con relación a los requisitos exigidos para usufructuar del beneficio que corresponda, ello sin perjuicio de los controles que al respecto realice este organismo".

En relación a alguno de los controles que efectúa el fisco, uno de ellos consiste e impedir solicitar el beneficio del impuesto sobre los bienes personales si la persona no estuvo obligada a su pago en el año 2015.

Este control más allá de haber sido verificado en la práctica fue reconocido por el propio organismo en una respuesta a las consultas frecuentes. El fisco asume entonces que quien no se encontró obligado a pagar el impuesto para el ejercicio fiscal 2015, donde existía un mínimo exento de $305.000.-, tampoco lo estará por los próximos tres años, como si el patrimonio de una persona fuera algo estático y totalmente invariable con el tiempo.

Más allá de los controles sistémicos al momento de la adhesión, queda analizar si una vez efectuada la proyección por parte del contribuyente, y solicitado el beneficio correspondiente, el fisco tiene facultades para objetar la estimación realizada y recalificar el beneficio en consecuencia.

De más está decir que esta situación se verificaría solamente en el caso de personas en condiciones de acceder también el beneficio de exención del Impuesto a las Ganancias para el primer medio aguinaldo del año 2016, ya que en cualquier otro caso no cabría recalificación alguna.

A efectos de llevarlo a un ejemplo práctico, podría darse la situación de un contribuyente que estimó no quedar obligado al pago del Impuesto sobre los Bienes Personales para los años 2016 a 2018, y por lo tanto decidió acceder a los beneficios establecidos para el primer medio aguinaldo respecto del Impuesto a las Ganancias que, cuantificado, arrojaba un importe de $8.000.-.

Si al concluir el plazo de vencimiento para realizar la presentación de la declaración jurada del Impuesto sobre los Bienes Personales del periodo fiscal 2018, su patrimonio gravado supera en $100.000.- el mínimo no imponible establecido para ese año (por lo que debe determinar y pagar el Impuesto sobre los Bienes Personales por un importe de $250.-), ¿puede el fisco entender que hubo un error en la proyección realizada al momento de solicitar el beneficio y recalificar el mismo?

Sostenemos la opinión en el sentido de que en la medida que las estimaciones realizadas por el contribuyente hayan sido razonables y hayan guardado relación con la información con la que se contaba al momento de ejercer la opción, el fisco no puede pretender efectuar tal recalificación.

Si bien no es un antecedente que aplica al caso concreto, parte de la solución puede desprenderse de un antecedente de la Cámara Federal de Apelaciones de La Plata en la causa "POP Argentina SA" que en relación a la opción de reducción de anticipos sostuvo que: "Si bien el propio organismo recaudador al establecer el régimen se reservó la facultad de solicitar información una vez realizada la opción por el contribuyente, no plasmó en el texto de la ley potestades respecto a su aprobación o desaprobación, como tampoco un plazo límite para realizar la revisión, circunstancias que permiten concluir que la opción de "reducción de anticipos" del Impuesto a las Ganancias enmarcada en la Resolución General 327/99 constituye una facultad del contribuyente que puede ejercerla bajo su responsabilidad".

El día después del blanqueo para aquellos que eligieron sincerar su situación patrimonial y fiscal

La Ley 27.260 creó en su título II un "Sistema voluntario y excepcional de declaración de tenencia de moneda nacional, extranjera y demás bienes en el país y en el exterior" que, a cambio de una revelación de los bienes ocultos al 22/7/2016 por parte de los contribuyentes y el pago de un impuesto especial medido como un porcentaje de dichos bienes, otorgaba -entre otros beneficios la liberación total de los impuestos que hubiera correspondido pagar en el pasado.

Con la adhesión mediante la presentación de la declaración jurada de sinceramiento y el pago del impuesto especial, nace un contrato entre el contribuyente y el estado que prevé derechos y obligaciones para ambas partes.

Solamente se analizarán dos situaciones de las muchas que se generarán a partir de la aplicación de los beneficios de la ley 27.260 en convivencia con la normativa vigente en materia de impuestos.

Aplicación de reglas para el cómputo de impuestos análogos en el exterior

La primera de ellas consiste en determinar cómo se aplicarán las reglas para el cómputo de impuestos análogos del exterior frente al beneficio del artículo 39 de la Ley que permite declarar bienes pertenecientes a sociedades del exterior como propios generando una especie de ficción tributaria.

El artículo 39 establece que los contribuyentes "podrán optar, por única vez, por declarar ante la Administración Federal de Ingresos Públicos, bajo su CUIT personal, las tenencias de moneda y bienes que figuren como pertenecientes a las sociedades, fideicomisos, fundaciones, asociaciones o cualquier otro ente constituido en el exterior cuya titularidad o beneficio les correspondiere al 31 de diciembre de 2015, inclusive. En caso de existir más de un derechohabiente, accionista o titular, los bienes podrán ser declarados en la proporción que decidan quienes efectúen la declaración voluntaria y excepcional prevista en la presente ley".

Esta ficción creada por la Ley 27.260, necesariamente genera dudas y produce efectos, deseados o no, en las futuras declaraciones juradas de impuestos de los contribuyentes que adhieren a sus beneficios.

Cabe preguntarse si cuando el texto legal hace referencia al término "por única vez" se está refiriendo a la instancia misma del régimen de sinceramiento fiscal. De ser así, esta opción tendría relevancia solamente a efectos de la determinación de la tasa aplicable para el cálculo del impuesto especial lo que limitaría considerablemente el alcance de la ficción que posibilita crear la Ley 27.260.

En relación al alcance del mencionado término, el decreto reglamentario en su artículo 4° define que "deberá entenderse que la expresión 'por única vez' a la que allí se hace mención, lo es con relación a la decisión de manifestar la exteriorización voluntaria y excepcional de declaración de tenencias de moneda y bienes aludidos en dicha previsión legal. La opción prevista en dicho artículo, implica que a todos los efectos tributarios en la REPÚBLICA ARGENTINA, el bien o tenencia exteriorizado a nombre del declarante, mientras se mantenga en su patrimonio, se considerará como perteneciente a quien lo exteriorizó, debiendo, de corresponder, imputar las rentas y computar los gastos, deducciones y créditos fiscales, por impuestos análogos que genere, pague o tribute la sociedad o ente en el exterior, en la medida que tengan vinculación directa con los bienes y tenencias exteriorizados, en la proporción declarada".

El decreto aclara que, en el caso de que un contribuyente opte por adherir a la ficción establecida en el artículo 39 de la Ley 27.260, deberá mantener dicha ficción en la medida en que el bien perteneciente a una entidad del exterior, pero declarado a su nombre, permanezca en su patrimonio. En el momento en que el bien ya no "se mantenga en su patrimonio" o mejor dicho, en el momento en que la entidad del exterior se desapodere de dicho bien, finaliza la ficción tributaria en Argentina.

Por lo tanto la persona que opte por la ficción debe imputar todos los ingresos y gastos producidos por los bienes en cuestión, incluido el resultado obtenido al momento de la desaparición de tales bienes de su patrimonio (o como ya mencionamos antes, del patrimonio de la entidad del exterior que es la verdadera titular) en su declaración jurada del Impuesto a las Ganancias en las mismas condiciones que si fuera el verdadero titular de dichos bienes.

Ahora bien, en lo que respecta a la posibilidad de computar impuestos análogos en el exterior, el decreto reglamentario establece que el contribuyente debe computar como créditos fiscales los impuestos análogos que genere, pague o tribute la entidad del exterior sin mayores aclaraciones.

Por su parte, la Ley del Impuesto a las Ganancias establece que las sumas efectivamente abonadas por gravámenes análogos en el exterior pueden ser computadas como pagos a cuenta del Impuesto a las Ganancias en Argentina hasta el límite del incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación de la ganancia de fuente extranjera.

Cómputo de impuestos análogos efectivamente pagados en el exterior, el impuesto pagado por las sociedades en las que participan condicionada a cumplir requisitos

El segundo artículo incorporado a continuación del articulo (VIII) sin número agregado, a continuación del artículo 165 del decreto reglamentario de la Ley del Impuesto a las Ganancias, brinda la posibilidad de que los contribuyentes computen como impuestos análogos efectivamente pagados en el exterior, el impuesto pagado por las sociedades en las que participan en la medida que se cumplan una serie de requisitos.

En particular, el mencionado artículo establece que los accionistas podrán deducir como crédito los gravámenes análogos efectivamente pagados, únicamente cuando se acrediten conjuntamente los siguientes requisitos:

I. El contribuyente debe ser residente en el país.

II. Que la participación accionaria corresponda a una sociedad constituida, radicada o ubicada en el exterior y que el porcentaje atribuible a su participación no sea inferior al 25% del capital social cuando la misma sea directa. En caso de participaciones indirectas, el contribuyente debe acreditar que su participación en el capital social de la sociedad emisora de sus acciones -durante el año fiscal inmediato anterior al pago de los dividendos y hasta la fecha de su percepción- supera el 15% del capital social de la sociedad en la que aquella realizó su inversión, como así también que esta última no se encuentra radicada en una jurisdicción no cooperadora a los fines de la transparencia fiscal.

III. Poseer documentación que acredite el pago del impuesto análogo y que el mismo corresponda, según la respectiva participación accionaria, al pago de dividendos en efectivo o en especie.

IV Que el gravamen computable como crédito estuviere pagado dentro del plazo de vencimiento fijado para la presentación de la declaración jurada correspondiente al período fiscal al cual corresponde imputar las ganancias que lo originaron.

Como se puede observar, la posibilidad de computar el impuesto análogo pagado por sociedades del exterior, conforme el texto de la Ley del Impuesto a las Ganancias, queda limitado a una pequeña cantidad de casos mientras que el decreto reglamentario de la ley 27.260 amplía el alcance del "impuesto análogo indirecto" contenido en la Ley del Impuesto a las Ganancias, admitiendo su cómputo incluso en aquellos casos no previstos por el texto del decreto reglamentario del Impuesto a las Ganancias, siempre en la medida que el impuesto pagado por la sociedad tenga relación directa con los bienes que el contribuyente optó por declarar como propios utilizando la ficción del artículo 39 de la Ley 27.260.

Más allá de esta ampliación respecto de cuáles créditos análogos pagados en el exterior resultan computables es importante aclarar que -en nuestra opinión- los mismos nunca deberán superar el incremento del impuesto originado por la incorporación de las rentas de fuente extranjera, ya que esta limitación contenida en la ley del impuesto a las ganancias mantiene su vigencia.

 

(*) La Dra. Florencia Fernández Sabella, es Contadora (UBA), es socia del estudio Laiún, Fernández Sabella y Smudt con publicaciones realizadas en diferentes medios.