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LUNES 25/03/2019

Reseña de Jurisprudencia Tributaria

Reseña de Jurisprudencia Tributaria

JURISPRUDENCIA DE LA CÁMARA NACIONAL DE APELACIONES EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL

1.Procedimiento. Supuesta falta de motivación de la resolución fiscal. Rechazo del planteo de nulidad.

Causa: "Sigma S.A. C/DGI", Sala IV, 12.6.18.

El Tribunal Fiscal declaró la nulidad de la resolución de la AFIP que había determinado de oficio el IVA por el período diciembre 2005 y reducido el saldo a favor de tal gravamen.

Para así resolver, el Tribunal inferior puso de resalto que dicho acto omitía hacer referencia al acogimiento al régimen de regularización impositiva que había sido debidamente informado por la actora al día siguiente de formular su adhesión y mucho antes de que se dictase la resolución determinativa.

La representación fiscal apeló esa decisión y, por su lado, la Cámara estableció en su fallo que: a) La actora había planteado la nulidad de la resolución de la AFIP por entender que no se cumplían los requisitos de causa, motivación y procedimiento y con lo establecido por la Ley N° 26.476 en tanto se había omitido toda referencia a la exteriorización de fondos realizada; b) La motivación del acto administrativo era la explicitación de la causa, valía decir, la declaración de las razones y las circunstancias de hecho y de derecho que llevaban al dictado del acto; c) Conforme surgía de las constancias de la causa, el Fisco había dado respuesta a la pretensión de la actora con relación a su solicitud de adhesión al régimen de la Ley N° 26.476 detallando los fundamentos por los que la rechazaba parcialmente a través de la providencia N° 2/2009; d) Como consecuencia de la desestimación de su solicitud al referido régimen, el Fisco procedió a dictar la resolución que se impugnaba en la que determinaba de oficio la obligación tributaria de la actora frente al IVA; e) Valía decir que la motivación en el caso surgía del procedimiento y de la providencia que antecedía al mencionado acto (motivación aliunde); f) La nulidad tenía como requisito esencial la existencia de un interés jurídico propio, lesionado por el acto que se impugnaba, pues resultaba inconciliable con el objeto del proceso la nulidad por la nulidad misma o para la satisfacción de un interés meramente teórico; g) Era por ello que el principio de trascendencia requería que quien invocara dicha sanción, alegara y demostrara que el vicio en cuestión le ocasionaba un perjuicio cierto e irreparable que no se podía subsanar sino con el acogimiento de la sanción; y h) En el caso, la actora no demostraba la indefensión que le habría sido ocasionada dado que había tenido conocimiento de los fundamentos que determinaron la no aplicación de los beneficios de liberación previstos en la Ley N° 26.476 con anterioridad al dictado del acto impugnado.

En definitiva, la Cámara revocó la sentencia apelada en cuanto declaraba la nulidad de la resolución del Fisco.

2.Procedimiento. Planteo de inconstitucionalidad del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta a través de una acción meramente declarativa. Improcedencia formal de la vía intentada.

Causa: "Maltería del Puerto S.A. C/EN-AFIP-DGI- Ley 25063", Sala IV, 26.6.18.

La jueza de primera instancia hizo lugar a la demanda entablada por la actora y, en consecuencia, declaró la inconstitucionalidad del Título V (artículo 6°) de la Ley N° 25.063 en cuanto había instituido el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta con relación a los períodos fiscales 2012 a 2014.

La representación fiscal apeló ese decisorio y, por su parte, la Cámara expuso en su sentencia que: a) Correspondía señalar que la apelación había sido interpuesta exclusivamente por el período 2014; b) Cabía de manera preliminar verificar si la demanda cumplía con los requisitos que el artículo 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación establecía para la procedencia formal de las acciones meramente declarativas, de certeza o de inconstitucionalidad; c) A tales fines, en primer lugar, era indispensable que el reclamo se presentara en el marco de un "caso" o "controversia" apto para la intervención de un tribunal de justicia ya que dicho procedimiento no tenía carácter simplemente consultivo ni importaba una indagación meramente especulativa; d) Efectivamente, mediante este tipo de procesos, se buscaba precaver los efectos de un acto en ciernes al que se le atribuía ilegitimidad y lesión al régimen constitucional federal y fijar las relaciones legales que vinculaban a las partes en conflicto; e) En este sentido, era imprescindible comprobar la existencia de un "caso" (artículo 116 de la Constitución Nacional y artículo 2° de la Ley 27) ya que no se admitía una acción que persiguiera el control de la mera legalidad; f) Ello sentado, cabía adelantar que en autos no se cumplía con el referido recaudo pues no se encontraba configurado un "caso" o "causa" que justificara la actuación del Poder Judicial toda vez que la actora no había demostrado la existencia de una actividad administrativa concreta que, en forma actual y directa, pusiera en peligro sus derechos -acto en ciernes-; g) Aquí, la actora había presentado la declaración jurada del Impuesto a las Ganancias del período 2014 y el ente fiscal no había realizado aún ninguna acción explícita tendiente a impugnar, determinar o percibir las diferencias del tributo; h) Por lo demás, valía destacar que tampoco había cuestionado de manera alguna las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2012 y 2013; i) En tales condiciones, lo que la recurrente pretendía era obtener un pronunciamiento judicial que la pusiera en resguardo de las eventuales e hipotéticas medidas que pudiera adoptar el Fisco de considerar que la declaración jurada presentada se encontrara mal confeccionada; j) Por ende, la situación de incertidumbre invocada se vinculaba con la posibilidad de que dicho ente objetara las declaraciones juradas presentadas por la actora y con la vigencia de normas cuya aplicación resultaba, actualmente, especulativa y meramente conjetural; y k) Consecuentemente, toda vez que no se encontraba configurado un "caso" que justificara la actuación del Poder Judicial, correspondía hacer lugar al recurso del Fisco.

De esta forma, la Cámara revocó la sentencia apelada en cuanto fuera motivo de agravios haciendo lugar a la pretensión fiscal al respecto.

3. Procedimiento. La presentación anticipada de la declaración jurada en el Impuesto a las Ganancias extingue la obligación de cancelar el anticipo pendiente. Improcedencia de los intereses resarcitorios reclamados por el Fisco.

Causa: "Pistrelli Henry Martin Asociados S.R.L. C/EN-AFIP-DGI", Sala V, 4.12.18.

El juez de primera instancia rechazó la demanda promovida por la actora por la que pretendía la revocación de la resolución fiscal a través de la cual se denegara el recurso de apelación interpuesto contra la intimación que se le había cursado de una suma en concepto de intereses resarcitorios generados por la demora en el pago del anticipo N° 9 del Impuesto a las Ganancias.

La parte actora apeló ese decisorio y, a su vez, la Cámara, determinó en su sentencia que: a) La obligación de ingresar anticipos configuraba una obligación de cumplimiento independiente, con individualidad y fecha de vencimiento propio, por lo que aparecía como una obligación accesoria dependiente de una principal que se sustentaba en la existencia de una obligación futura; b) Tales anticipos dejaban de ser exigibles cuando se presentaba la declaración jurada del Impuesto a las Ganancias que en sí determinaba si lo pagado como anticipo correspondía a lo adeudado o bien si se había pagado de más; c) En este caso, no existía incumplimiento del anticipo N° 9 pues el mismo quedaba subsumido en la declaración jurada; d) De allí se colegía que no había mora imputable a la actora ni existía perjuicio fiscal derivado de una falta de pago; e) Los anticipos constituían pagos a cuenta del tributo que el legislador autorizaba al Fisco a recaudar con anterioridad al hecho imponible; f) En tales términos, una vez que la cuantía de la obligación se encontraba determinada por parte del contribuyente de la declaración jurada del impuesto, cesaba la función que los anticipos cumplían en el sistema tributario como pago a cuenta del impuesto y nacía el derecho del Fisco a percibir el tributo; g) Determinada la naturaleza del anticipo, no podía pretender la AFIP, el pago del mismo cuando ya se había presentado la declaración jurada propia de la gabela; h) Por ende, si no existía obligación de pagar el anticipo por desaparición de su condición (por presentación de la declaración jurada), tampoco existía mora por lo que los intereses determinados en la resolución fiscal impugnada no podían ser liquidados; e i) No procediendo el pago, ni la mora, ni los intereses, resultaba claro que la liquidación de intereses practicada por la AFIP debía ser dejada sin efecto.

Consecuentemente, la Cámara revocó la sentencia apelada y, ergo, se rechazó la pretensión del Fisco.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN.

1. Procedimiento. Procedencia de un recurso de amparo frente a la demora de la AFIP en la resolución de un trámite.

Causa: "Herzer, Susana Isabel C/AFIP-DGI", Sala "C", 4.4.18.

La contribuyente de tratas interpuso un recurso de amparo, en los términos del artículo 182 y siguientes de la Ley N° 11.683, para que se expida, en forma inmediata, con relación a la solicitud de devolución de un tributo abonado en exceso como consecuencia del pago del impuesto especial efectuado en el marco del régimen de sinceramiento fiscal (Ley N° 27.260).

En cuanto a los antecedentes fácticos, del pronunciamiento surge lo siguiente: 1) El 7.12.16 la recurrente solicitó una transferencia a una entidad bancaria del exterior para pagar el impuesto especial atinente al régimen de sinceramiento fiscal; 2) El 21.12.16 la AFIP reconoció que el importe pagado por dicho concepto arrojó una diferencia tributaria a favor de la contribuyente; 3) El 27.7.17 el particular solicitó la devolución de dicho pago en exceso al ente recaudador mediante la presentación de una multinota; 4) El 23.10.17 se presentó un pronto despacho frente al silencio de la Administración; 5) El 8.1.18 la apelante articuló un recurso de amparo como correlato de la inactividad estatal máxime que se dicho saldo a favor era necesario para abonar los anticipos de otros gravámenes nacionales.

En otras palabras, frente a la falta de resolución del trámite señalado, el particular interpuso un recurso de amparo siendo el foco del conflicto su viabilidad o no en la presente hipótesis.

El Tribunal competente, en su voto minoritario y preopinante (Dr. Vicchi), hizo lo siguiente: 1) Examinó los requisitos necesarios para la procedencia del amparo, a saber: a) La demora en la realización de un trámite o diligencia por parte de los empleados fiscales, b) Dicha demora debe ser excesiva y c) La misma debe provocar un perjuicio o perturbación en el ejercicio de una actividad o un derecho; 2) Tuvo en cuenta que la Ley N° 25.795 prevé un plazo de 15 días para resolver la cuestión una vez interpuesto el pronto despacho; 3) Analizó con detenimiento los antecedentes del caso; 4) Interpretó que la demora debía ser evaluada desde el 27.7.17 (fecha de solicitud de la devolución del gravamen) hasta el 8.1.18 (fecha de articulación del recurso de amparo); 5) Evaluó que la última registrada por el Fisco databa del 28.7.17 al contestar una consulta efectuada vía web donde puntualizó, por un lado, que el tributo abonado excesivamente debía ser devuelto de acuerdo con el procedimiento que estableciera la Administración y, por el otro, que la contribuyente podía verificar en la oficina fiscal respectiva la posibilidad de aplicar el mecanismo estatuido en el artículo 81 de la Ley N° 11.683; 6) Señaló que, si bien con posterioridad al pronto despacho (27.10.17) y con anterioridad a la promoción del amparo (8.1.18) el Fisco registró movimientos entre sus distintas dependencias internas, lo cierto es que transcurrió un plazo superior a 6 (seis) meses sin que la AFIP haya resuelto el pedido de devolución teniendo la obligación de resolverlo; 7) Afirmó que "…de las constancias de autos no surge que los funcionarios encargados del trámite iniciado con fecha 27 de julio de 2017 hubieren dado un adecuado curso al procedimiento, máxime cuando desde entonces no hubo movimiento significativo alguno de las actuaciones, ni tampoco se le ha informado al contribuyente un estimativo en cuanto al plazo en el cual la dependencia fiscal procederá a expedirse, ni mucho menos, ha establecido el procedimiento tendiente a devolver el "impuesto especial abonado en exceso"…"; y 8) Concluyó que el Fisco incurrió en una demora en realizar el trámite a su cargo habiéndose excedido de las pautas razonables para su realización y, por ello, le otorgó un plazo de 20 (veinte) días para que complete las diligencias necesarias para la conclusión del trámite a su cargo.

Asimismo, el Tribunal actuante, con el voto mayoritario de los Dres. Magallón y Gómez, en su pronunciamiento hizo lo siguiente: 1) Examinó cuidadosamente el informe suministrado por el Fisco al momento de contestar el amparo; 2) Refirió que la existencia de una vía especial (en el caso, el artículo 81 de la Ley N° 11.683) no excluía la posibilidad de promover el recurso de amparo implementado en los artículos 182 y 183 de la ley ritual; 3) Citó jurisprudencia que avalaba su postura (v.g.: CNACAF, Sala 2, "Unilever de Argentina S.A." del 3.6.01, CNACAF, Sala 1, "Giorno S.A." del 17.8.00; y TFN, Sala "B", "Haciendas San Miguel S.A. C/AFIP" del 2.6.17; y 4) Aseveró que la contribuyente, incluso luego de la promoción del amparo, no recibió ninguna comunicación procedente de la autoridad fiscal que indicara el procedimiento y/o trámite que debía llevar a cabo la amparista tendiente a obtener la devolución del monto pretendido.

En suma, el Tribunal competente, por mayoría, decidió aceptar el recurso de amparo y, consiguientemente, le ordenó al organismo recaudador a que, en el término de 15 (quince) días, le comunique a la amparista el procedimiento.

2. Procedimiento. Improcedencia de beneficios condonatorios a un responsable solidario.

Causa: "Rossi, Daniel C/AFIP-DGI", Sala "B", 6.8.18.

El citado contribuyente promovió un recurso de apelación contra el acto administrativo emanado del Fisco Nacional mediante el cual se estableció su responsabilidad solidaria, en su condición de socio gerente de "Bar Orquídea SRL", por conceptos dejados de abonar por dicho ente societario con relación al Impuesto a las Ganancias de los años fiscales 2013 y 2014 y de diversos períodos mensuales del Impuesto al Valor Agregado del ciclo fiscal 2013 junto con sus intereses con más la aplicación de las multas por omisión dispuestas en el artículo 45 de la Ley N° 11.683.

En este contexto, el responsable por deuda propia era "Bar Orquídea SRL" y el responsable por deuda ajena era el Sr. Rossi y, por ello, este último acompañó a la causa documentación relativa al expediente N° 46.542-I denominado "Bar Orquídea SRL C/AFIP", que tramitó en la Sala "B" del Tribunal Fiscal de la Nación.

Al respecto, es susceptible de mención que el recurrente, por un lado, adjuntó a las actuaciones objeto de este comentario la constancia de acogimiento a un plan de facilidades de pago (N° J 244925) relativo al Impuesto al Valor Agregado donde se abonó el crédito reclamado en una sola cuota en el marco de la Ley N° 27.260 y, por el otro, acompañó la constancia de acogimiento a un plan de facilidades de pago (N° J 244713) concerniente al Impuesto a las Ganancias donde se regularizó dicho reclamo pero a pagar en más de 60 (sesenta) cuotas.

En esta hipótesis, el apelante, como consecuencia de dichos acogimientos, le solicitó al Tribunal actuante la aplicación de los beneficios condonatorios previstos en el régimen de la Ley N° 27.260.

El Tribunal competente, con el voto de los Dres. Magallón, Pérez y Porporatto, en su fallo hizo lo siguiente: 1) Examinó el instituto del responsable solidario de acuerdo con el artículo 6 y siguientes de la Ley N° 11.683 a la luz del presente caso; 2) Ponderó el precedente del Alto Tribunal "Bozzano Raúl José (TF 33056-I) C/DGI" del 11.2.14 por tener incidencia en este proceso; 3) En cuanto al reclamo del Impuesto al Valor Agregado, precisó que la totalidad de la deuda reclamada fue abonada y, paralelamente, el Tribunal tuvo por desistida de la acción y del derecho -incluso el de repetición- declarando abstracta la cuestión con costas por su orden; y 4) En cuanto al reclamo del Impuesto a las Ganancias, el mismo se encontraba en curso de regularización y, por ello, no correspondía la aplicación de los beneficios condonatorios de la Ley N° 27.260.

3. Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta. Exención tributaria a una actividad alcanzada por un régimen de promoción.

Causa: "Agrofresco S.A. C/AFIP-DGI", Sala "A", 10.8.18.

El mencionado contribuyente recurrió el acto administrativo emitido por la AFIP que determinó de oficio la obligación tributaria relativa al Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (IGMP) de los años fiscales 2006 y 2007 junto con sus intereses con más la aplicación de una multa por defraudación con sustento en el artículo 46 de la ley ritual.

Es susceptible de mención que la recurrente es una empresa agropecuaria dedicada mayormente al cultivo de oleaginosas y que goza de los beneficios fiscales de las Leyes N° 22.021 y 22.702 concedido por el Poder Ejecutivo de la Provincia de Catamarca en su condición de autoridad de aplicación.

En este caso el eje de la discusión estribaba en que la recurrente, en su calidad de empresa promocionada, interpretó que no debía abonar el IGMP en tanto que el ente recaudador esgrimió la tesitura contraria en razón de entender que el apelante no estaba alcanzado por la exención del Impuesto a las Ganancias máxime que la autoridad de aplicación no hizo un reconocimiento expreso de dicho beneficio fiscal.

El Tribunal competente, con el voto de los Dres. Marchevsky y Guzmán, en su pronunciamiento hizo lo siguiente: 1) Analizó los antecedentes fácticos y normativos que rodearon a la discusión; 2) Precisó que la Ley N° 22.021 -y su modificatoria N° 22.702- implementaron un régimen de franquicias tributarias a las explotaciones agrícolas-ganaderas realizadas en predios adquiridos o adjudicados en distintas Provincias (Catamarca, La Rioja y San Juan) con el propósito de estimular su desarrollo económico; 3) Expresó que el artículo 1° de dicho régimen especial dispuso, en su hora, que los beneficios obtenidos por dichas explotaciones estaban exentas del Impuesto a las Ganancias o del que lo complemente o sustituya; 4) Hizo mención a distintos decretos emanados del Poder Ejecutivo catamarqueño enfatizándose que uno de ellos (el N° 1.495/93 del 23.8.93) otorgó los beneficios del citado régimen por la explotación de un campo destinado a la producción de pistacho; 5) Ponderó que otro Decreto provincial posterior (el N° 614/97 del 8.5.97) reformuló el proyecto original destinado a la producción de olivo; 6) Sostuvo que los Decretos emitidos por el Poder Ejecutivo de la Provincia de Catamarca, en su rol de autoridad de aplicación, le confirieron a Agrofresco S.A. los beneficios promocionales del régimen previsto en la Ley N° 22.021 -y su modificatoria N° 22.702- y, al no mediar ningún incumplimiento al citado régimen, le correspondía gozar de la exención del Impuesto a las Ganancias y del gravamen que lo complemente o sustituya; 7) Señaló que, aclarado el punto anterior, debía determinarse a partir de qué momento se computaba el plazo de 15 (quince) años para gozar de los beneficios de tal régimen ya que podía interpretarse desde el momento de la "adjudicación o compra" -según el artículo 2° de la Ley N° 22.021 o a partir del cierre del primer ejercicio posterior de la puesta en marcha -según el artículo 3° de la Ley N° 22.021-; 8) Indicó que, en esta hipótesis, se trataba de una explotación agrícola ganadera y, por ello, era aplicable el artículo 2° del referido régimen, es decir, a partir de la "adjudicación"; 9) Citó jurisprudencia que avalaba su posición (v.g: TFN, Sala "A", en autos "Arev S.A." del 19.5.06; TFN, Sala "C" en la causa "Tartus S.A." del 17.2.08 y ratificado por CNACAF el 29.3.12; CNACAF, Sala "4" in re "Bestiol S.A." del 4.2.14; CNACAF, Sala "2", en el antecedente "Kayne S.A." del 9.3.10; entre otros); 10) Tuvo en consideración un dictamen de la AFIP (el N° 55/99 de la Dirección de Asesoría Legal) que estimó que el IGMP era complementario del Impuesto a las Ganancias; y 11) Aseveró que "…habiéndose acordado a la actora, mediante Decreto Provincial, los beneficios de la Ley 22.021; no habiéndose controvertido el cumplimiento de su proyecto de promoción; teniendo aplicación la exención del Impuesto a las Ganancias desde la fecha de adjudicación y no desde la fecha de puesta en marcha y alcanzado el beneficio al Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, como complementario del primero, cabe concluir que la actora se encontraba exenta del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta en los períodos en cuestión…".

En definitiva, los argumentos expuestos llevaron al Tribunal competente a revocar el acto administrativo apelado y, por añadidura, esta decisión fue favorable al contribuyente.

(*) El Dr. José Daniel Barbato, a cargo de la columna del TFN es abogado, consultor tributario y su e-mail es: daniel_barbato@hotmail.com y su página Web es www.jdbconsultores.com; y el Dr. José Luis Jáuregui a cargo de la columna de la CNACA es Gerente del Departamento Contencioso Tributario del Estudio RSM Torrent Razzetto SRL, domiciliado en la calle Uruguay 1037, Piso 7º, Bs.As., y su e-mail es: jose.jauregui@rsmargentina.com.ar y su Web es: www.rsm.global/argentina

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