Lunes  27 de Noviembre de 2017

Reseña de Jurisprudencia Tributaria

Reseña de Jurisprudencia Tributaria

JURISPRUDENCIA DE LA CÁMARA NACIONAL DE APELACIONES EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL

1. Procedimiento. Solicitud de medida cautelar. Facultades del Fisco. Límites. Rechazo de la medida.

Causa: "AFIP-DGI C/Gigliotti, Emmauel S/Medida cautelar", Sala III, 24.11.16.

El tribunal de primera instancia denegó la medida cautelar solicitada por el Fisco Nacional.

Para así decidir, el señor juez consideró que: a) En el caso, el ente recaudador no había justificado debidamente la existencia de peligro en la demora, ni la "idoneidad" o la "necesidad" de dictar la cautela urgente; b) La sola mención de que la deuda presunta superaba el porcentaje mencionado en la instrucción General Conjunta N° 790/07 (DI PYNF) y N° 4/07 (DI PLCJ) no alcanzaba para otorgar la medida cautelar requerida aún dentro de los parámetros previstos por la propia AFIP; c) E resultado que surgía de un patrimonio neto no alcanzaba, por sí solo, para constituir una presunción respecto a una posible situación de insolvencia del contribuyente, que justificara inhibirle los bienes mientras se encontraba discutiendo la deuda en el Tribunal Fiscal; d) En particular, porque tampoco se mencionaban otras variables a tener en cuenta, como era el activo y su crecimiento durante los distintos períodos; e) El Fisco no había cumplido con la carga de probar la existencia del requisito de peligro en la demora que justificara que el Sr. Gigliotti debiese soportar una cautela sobre sus bienes como trato diferencial del resto de los contribuyentes que se encontraban discutiendo administrativamente la existencia y cuantía de sus tributos ante el Tribunal Fiscal; y f) De las constancias obrantes en la causa, tampoco se apreciaba que se encontrara verificado un estado económico-patrimonial riesgoso, o una conducta dudosa por parte del presunto deudor, que justificase la traba de una medida cautelar.

La representación fiscal apeló dicha resolución y, por su lado, la Cámara estableció en su fallo que: a) Si bien el artículo 111 de la Ley N° 11.683 (t.o. 1998) consagraba la potestad del Fisco Nacional para solicitar "en cualquier momento" embargo preventivo o, en su defecto, inhibición general de bienes por la cantidad que presumiblemente adeudasen los contribuyentes, ello no excluía que la presentación debía ajustarse a las exigencias procesales previstas en el artículo 195 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación; b) Tal requerimiento resultaba insoslayable a fin de que el magistrado pudiera analizar la pertinencia y alcances de la medida pretendida; c) En esos términos, la procedencia de las medidas cautelares se hallaba condicionada a que -en el caso concreto- se demostrase la verosimilitud del derecho invocado por quien la solicitase y el peligro en la demora (conf. artículo 230 del CPCCN); d) Asimismo, por regla, la viabilidad de la medida exigía la presencia de ambos recaudos y, sin perjuicio de la apreciación en torno al modo e intensidad en que podían presentarse en cada supuesto en particular, la ausencia de uno de ellos impedía su otorgamiento; y e) De modo que, más allá de la naturaleza de la deuda presunta, cuando no se hallaba configurado el presupuesto de peligro en la demora, el dictado de la medida precautoria no aparecía justificado

En definitiva, la Cámara declaró desierto el recurso de apelación interpuesto rechazándose, de este modo, la pretensión fiscal.

2. Infraccional. Procedimiento. Multa. Exceso del Tribunal Fiscal en sus facultades jurisdiccionales. Imposibilidad de pronunciarse acerca de la falta de validez constitucional de las leyes tributarias y sus reglamentaciones. Se revocó la declaración de prescripción de la multa aplicada por el Fisco.

Causa: "Arauca Bit AFJP S.A. C/DGI", Sala III, 16.2.17.

El Tribunal administrativo resolvió, por mayoría, declarar la prescripción de la acción de la AFIP para aplicar la multa relativa al Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2006.

Para resolver de tal modo, el Tribunal Fiscal, mayoritariamente, señaló que: a) De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 58 de la Ley N° 11.683 (t.o. en 1998 y sus mod.), el término de prescripción había comenzado el 1° de enero del año 2007 y la sanción involucrada había sido aplicada, con fecha 22.10.12, valía decir, con posterioridad al vencimiento del plazo quinquenal establecido en el artículo 56 de dicha ley; b) La suspensión del curso de la prescripción establecida, con carácter general, en el artículo 44 de la Ley N° 26.476 (B.O. 24.12.08) resultaba inaplicable al caso en función del principio que imponía la "no operatividad de la ley penal más gravosa"; c) En tal sentido, la Corte Suprema entendía que las normas que regulaban la prescripción debían ser consideradas "ley penal" y, consecuentemente, la suspensión era inaplicable porque la ley que la disponía había entrado en vigencia cuando ya se encontraba iniciado el curso de la prescripción; y d) El principio receptado en el artículo 2° del Código Procesal Penal debía aplicarse no sólo a las leyes penales "strictu sensu" como a las "lato sensu", valía decir, tanto a las que regulaban la materia de fondo como a las que contemplaban alguna condición que excluyera la punibilidad.

La representación fiscal apeló ese decisorio y, por su lado, la Cámara, en cuanto aquí interesa, manifestó en su sentencia que: a) Resultaba atendible la queja formulada por el Fisco en relación a que el Tribunal inferior se había excedido en sus facultades jurisdiccionales al declarar inaplicable al caso la suspensión prevista en el artículo 44 de la Ley N° 26.476; b) Ello era así en la medida en que el artículo 185 de la Ley N° 11.683 (t.o. 1998 y mod.) importaba una limitación a las decisiones del Tribunal Fiscal, que no podía pronunciarse acerca de la falta de validez constitucional de las leyes tributarias y sus reglamentaciones; c) Cabía hacer notar que, aunque no había sido expresamente declarada la inconstitucionalidad del mencionado artículo 44, se lo había privado de efectos jurídicos con fundamento en la afectación de derechos y garantías de raigambre constitucional; y d) A su vez, el Tribunal inferior había actuado de oficio pues, al postular la defensa de prescripción de los poderes del Fisco para imponer la sanción, el contribuyente no había planteado concretamente ninguna impugnación a la suspensión dispuesta por dicha norma.

De esta manera, la Cámara revocó la decisión apelada en relación al aspecto tratado y, a la postre, se dejó sin efecto dicha sentencia en cuanto había declarado prescriptas las facultades fiscales para aplicar la multa discutida.

3. Impuesto a las Ganancias. Rechazo de los planteos de repetición formulados. Improcedencia de la aplicación al caso del mecanismo de ajuste por inflación.

Causa: "Witcel S.A. C/DGI", Sala I, 16.2.17.

El Tribunal inferior rechazó los recursos de apelación interpuestos por la actora -en los términos del artículo 81 de la Ley N° 11.683- por la denegatoria tácita de las repeticiones solicitadas -con sustento en la suspensión del mecanismo de "ajuste por inflación impositivo"- respecto al pago del Impuesto a las Ganancias correspondiente a los períodos fiscales 2002 a 2004.

Para resolver de tal modo, el Tribunal Fiscal, luego de efectuar una reseña de los antecedentes administrativos, de la evolución legal del mecanismo de "ajuste por inflación" y de la jurisprudencia dictada en consecuencia, consideró que: a) Las pautas rectoras que podían extraerse de la jurisprudencia de la Corte Suprema para delimitar la aplicación de la doctrina de la "no confiscatoriedad" en el Impuesto a las Ganancias eran de carácter sustancial y no nominal; b) El Alto Tribunal no había establecido un porcentaje concreto como límite aplicable sino que, conforme las pruebas rendidas en la causa "Candy S.A." (Fallos 332:1571), entendía que el pago de ese tributo resultaba confiscatorio de no aplicarse el mecanismo de "ajuste por inflación"; c) Esa decisión se basaba en las especiales circunstancias vividas en el país durante el año 2002 y en la labor probatoria de la allí actora, quien había logrado demostrar que el pago del impuesto sin aplicar ese mecanismo, le representaba más del 62% del resultado impositivo ajustado y del 55% de las utilidades contables ajustadas; d) Del examen del peritaje contable producido en autos, no se advertía que la firma actora hubiera sufrido una absorción sustancial de la renta o de su patrimonio; e) Tampoco se evidenciaba que el impuesto determinado sin ajuste por inflación representara un índice de imposición excesivo de la ganancia neta sujeta a impuesto ajustada por inflación de conformidad con las pautas establecidas en dicho precedente de la Corte; y f) Cabía recordar que la comparación entre la liquidación del impuesto efectuada sin el "ajuste por inflación" y la suma que correspondía abonar en el caso de aplicárselo, no era idónea por sí misma para acreditar el supuesto de confiscatoriedad alegado por la contribuyente.

La parte actora apeló ese decisorio y, a su vez, la Cámara, determinó en su sentencia que: a) Procedía resaltar que la cuestión debatida -concerniente a la aplicación del ajuste por inflación para el cálculo del Impuesto a las Ganancias- había quedado zanjada en el precedente "Candy S.A."; b) Allí la Corte había dicho que "la prohibición de utilizar el mecanismo de ajuste del Título VI de la ley del impuesto a las ganancias resulta inaplicable al caso de autos en la medida en que la alícuota efectiva a ingresar de acuerdo con esos parámetros insume una sustancial porción de las rentas obtenidas por el actor -según cabe tener por acreditado en la pericia contable- y excede cualquier límite razonable de imposición, configurándose así un supuesto de confiscatoriedad"; c) La Corte Suprema había precisado que la configuración de esa excepción debía ser debidamente fundada y acreditada por el contribuyente que solicitaba la aplicación de la actualización en cuestión, y que esa carga probatoria, en principio, sólo podía cumplirse mediante un peritaje contable; d) Asimismo, el Alto Tribunal había puntualizado que si entre la ganancia neta sujeta al impuesto, calculada sin el ajuste por inflación, y el importe que resultaba de la aplicación de dicho mecanismo de actualización se presentaba una desproporción de magnitud tal que permitía extraer razonablemente la conclusión de que la ganancia neta determinada según las normas vigentes no era adecuadamente representativa de la renta, enriquecimiento o beneficio que la ley del impuesto a las ganancias pretendía gravar, se configuraría, en el caso un supuesto de confiscatoriedad; y e) Del peritaje contable de autos, no surgía que se hubieran configurado, en este caso, los rigurosos extremos requeridos en el citado precedente.

La Cámara confirmó el decisorio recurrido y, por lo tanto, se desestimaron los planteos de repetición formulados por la firma contribuyente.

4. Procedimiento. Planteo de Repetición. Cuestionamiento del interés aplicable a la devolución. Rechazo de la postura del Fisco.

Causa: "Sampietro, José Luis C/DGI", Sala V, 31.8.17.

El Tribunal administrativo decidió tener por allanado al Fisco Nacional respecto del recurso de repetición interpuesto por el actor en relación al Impuesto a las Ganancias ingresado en el período 2009, a causa de la indemnización que se le había abonado como consecuencia del distracto laboral formalizado con una determinada empresa, y ordenó la devolución de los importes ingresados, más los intereses calculados desde la interposición del reclamo administrativo a la tasa pasiva que publicaba mensualmente el Banco Central de la República Argentina, de conformidad con la doctrina plenaria de ese Tribunal establecida en la causa "Dálmine Siderca S.A.I.C.", del 27.12.13.

En cuanto resulta de interés aquí, la representación fiscal apeló ese decisorio con respecto a los intereses aplicables a la suma que el Tribunal Fiscal admitía a favor del contribuyente, sosteniendo que, de conformidad con lo establecido por los artículos 37 y 52 de la Ley N° 11.683, aquéllos debían ser establecidos por la Secretaría de Hacienda y no por el Banco Central como erróneamente se había dispuesto.

A su vez, la Cámara, por mayoría, determinó en su sentencia que: a) Resultaba inaplicable la tasa de interés fijada en el artículo 4° de la Resolución 314/2004 del Ministerio de Economía y Producción; b) En efecto, el fundamento de esa norma obedecía a adecuar la tasa a las condiciones económicas existentes en el año 2004, en virtud de constatarse una baja de las tasas de intereses usuales para préstamos, fijándola en 0,50% mensual, lo cual no se correspondía con el fin para el que había sido dictada, que consistía en proteger el patrimonio del contribuyente respetando la función resarcitoria de los intereses; y c) Asimismo, las Resoluciones 492/2006 y 841/2010 del Ministerio de Economía y Producción y del Ministerio de Economía y Finanzas Públicas, respectivamente, habían aumentado la tasa de interés resarcitorio prevista en el artículo 37 de la Ley N° 11.683, como así también la tasa de interés punitorio establecida en el artículo 52 del mismo cuerpo legal, con fundamento en la necesidad de adecuar las tasas a las condiciones existentes, lo cual evidenciaba un expreso reconocimiento del Estado Nacional de la modificación de la situación económica en el sentido pretendido por el contribuyente.

La Cámara confirmó el decisorio recurrido y, consiguientemente, se rechazó el criterio fiscal respecto a los intereses aplicables a los importes a devolver.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN

1. Procedimiento. Excepciones varias planteadas por el contribuyente.

Causa: "Frigerio, Alejandro Bartolomé C/AFIP-DGI", Sala "D", 22.5.17.

El contribuyente del epígrafe apeló el acto administrativo de la AFIP que determinó de oficio la obligación tributaria concerniente al Impuesto a las Ganancias por los años fiscales 2010 y 2011 junto con sus intereses con más la aplicación de una multa por defraudación con sustento en los artículos 46 y 47 incisos a), b) y c) de la ley ritual y, frente a ello, planteó una serie de excepciones, tales como litispendencia, prescripción, nulidad y cosa juzgada que fueron abordadas por el Tribunal competente con el voto de los Dres. Gómez y Magallón.

En cuanto al planteo de la excepción de litispendencia, la misma se sustentó en el entendimiento de que en otras causas, identificadas con los expedientes N° 46.405-I y 46.406-I en trámite en las Vocalías 8° y 9° Nominación del Tribunal de marras respectivamente, la esposa del apelante (Sra. Soledad Ancia) había promovido, en su hora, sendos recursos de apelación por mediar rasgos comunes con este proceso. Al respecto, el Tribunal, en su decisión, hizo lo siguiente: 1) Examinó los recaudos necesarios para la materialización de la litispendencia tales como la triple identidad de sujetos, objeto y causa entre el proceso en trámite y e que se promueve y/o que existan dos o más juicios conexos; 2) Señaló que la litispendencia se configura frente a la coexistencia de dos pretensiones idénticas en juicios diferentes con la finalidad de evitar que una misma pretensión sea objeto de un doble conocimiento que deriven en sentencias contradictorias; 3) Concluyó que, en el caso, no se verificaban los requisitos de la litispendencia.

Se promovió la excepción de cosa juzgada por la caducidad del artículo 17 de la Ley N° 11.683 ya que el particular, a su juicio, interpretó que la AFIP extendió indebidamente los plazos establecidos por dicha norma. En este caso, el Tribunal hizo lo siguiente: 1) Estimó que la situación planteada no encuadraba en dicha excepción porque no se hizo alusión a la imposibilidad de revisión del acto apelado sino, por el contrario, sólo se cuestionó el exceso del plazo para su dictado; 2) Analizó el texto del artículo 17 de la ley ritual y los cotejó con los antecedentes (el dictado de la vista el 18.8.16 y la emisión de la determinación de oficio el 27.10.16); 3) Coligió, de lo dicho en el punto anterior, que no se materializó el plazo de caducidad fijado por la Ley N° 11.683.

Se impulsó la nulidad del acto administrativo apelado porque, al mediar la falta de sustanciación de la prueba en sede administrativa, se menoscabó el derecho de defensa del contribuyente y, en este supuesto, el Tribunal rechazó este argumento basado en que el particular tuvo la oportunidad de subsanar esa restricción en una instancia posterior (el Tribunal Fiscal).

Por último, esgrimió la prescripción de las facultades del Fisco del año fiscal 2010 y, en esta hipótesis, el Tribunal competente hizo lo siguiente: 1) Analizó, en forma conjunta, las Leyes N° 11.683 y 26.860 a la luz del presente caso; 2) Examinó el plazo de prescripción quinquenal y el modo de computar sus términos; 3) Citó un precedente del Alto Tribunal ("Distribuidora del Plata SRL" del 26.11.91) donde se emitieron consideraciones acerca de la suspensión de los plazos de prescripción en la materia tributaria y su impacto hacia la generalidad de los contribuyentes.

En suma, el Tribunal actuante desestimó las diversos los planteos preliminares esbozados por el contribuyente y, por añadidura, este pronunciamiento fue consecuente con los intereses del ente impositor.

2. Procedimiento. Competencia del Tribunal Fiscal de la Nación en caducidad del plan de facilidades de pago.

Causa: "Astrasegur S.R.L. C/AFIP-DGI", Sala "A", 1.6.17.

El citado contribuyente recurrió el acto administrativo emanado del ente recaudador que contiene una intimación-liquidación referida a la caducidad del Plan de Pagos.

En este caso, el ente recaudador promovió una excepción de incompetencia al que el contribuyente se opuso por entender que era un acto sancionatorio.

Al respecto, el Tribunal actuante, con el voto de los Dres. Buitrago y Pérez, hizo lo siguiente: 1) Examinó la legislación aplicable y, en particular, el artículo 159 de la Ley N° 11.683; 2) Precisó que el decaimiento de un plan de facilidades de pago no configuraba una sanción; 3) Citó jurisprudencia del Tribunal de Alzada que convalidaba dicha postura (v.g: Sala 1, "El viraje SCA" del 7.10.97; Sala 5, "Education Group C/DGI" del 15.3.16; Sala 2, "SM SRL" del 14.2.12; entre otros); 4) Invocó un precedente del TFN (Sala "C", en autos "Expreso Cañuelas SA" del 25.9.97) donde se apuntó que "corresponde establecer que la posibilidad de intervención en causas vinculadas con los recursos de la seguridad social no sólo viene denegada por los Dtos. Nros. 507/93 y 2102/93, conforme a los cuales no son de aplicación en ese ámbito las disposiciones del Título II de la ley 11.683, sino también lo dispuesto con igual jerarquía normativa respecto de esta última por la ley 23.473 (modificatoria de la ley 18.820), que en su artículo 8° atribuye a la Cámara Nacional de Apelaciones de la Seguridad Social competencia en razón de la materia para entender respecto de los recursos de apelación contra las resoluciones o actos administrativos en materia previsional"; y 5) Concluyó que "el acto apelado en autos, se limita a intimar a la actora a que ingrese las sumas adeudadas en referencia a la caducidad del plan de facilidades N° H534231; por lo que resulta indudablemente de naturaleza no determinativa y tampoco impone sanción alguna, por lo tanto es inhábil para abrir la competencia de este órgano jurisdiccional, por lo que cabe declarar la incompetencia de este Tribunal para entender en la presente causa".

En síntesis, los fundamentos expuestos motivaron al Tribunal competente a aceptar la excepción de incompetencia articulada por el Fisco Nacional y, a la postre, este pronunciamiento fue desfavorable para el contribuyente.

3. Procedimiento. Competencia del Tribunal Fiscal de la Nación en repeticiones de intereses resarcitorios abonados indebidamente.

Causa: "Akzo Nobel Argentina S.A. C/AFIP-DGI", Sala "B", 21.6.17.

El mentado contribuyente apeló el acto administrativo emitido por la AFIP que rechazó un pedido de repetición por una suma determinada en concepto de intereses resarcitorios -con más sus accesorios- por entender que medió un pago sin causa a favor de la Administración.

En este caso, el apelante, en su hora, formuló el reclamo de repetición puesto que el Fisco interpretó que era improcedente la compensación efectuada por el contribuyente basada en la imputación de créditos acumulados de libre disponibilidad provenientes de declaraciones juradas del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta contra el anticipo del Impuesto a las Ganancias del mismo período fiscal.

En otras palabras, el foco del debate estuvo dado en la procedencia o no de la restitución de los importes abonados en concepto de intereses resarcitorios dejándose fuera del conflicto el rechazo de la compensación y, al respecto, el Fisco promovió una excepción de incompetencia que naturalmente no fue compartida por el particular.

El Tribunal actuante, con el voto minoritario del Dr. Buitrago, hizo lo siguiente: 1) Analizó la legislación aplicable, en particular los artículos 81 y 76 de la Ley N° 11.683; 2) Precisó que, en su momento, la Ley N° 23.871 (B.O. 31.10.90) no autorizaba el recurso de repetición en las liquidaciones de actualización e intereses cuando simultáneamente no se discutía la procedencia del gravamen; 3) Citó un precedente del TFN ("Krause, Stefan C/AFIP", Sala "A", del 1.4.04) donde se interpretó que la limitación de la competencia en punto a intereses y actualización, luego de la reforma implementada por la Ley N° 23.871, regía también para las repeticiones; 4) Coligió que la repetición de los intereses no podía ser separada de la cuestión principal; 5) Esta postura, a su vez, fue confirmada por el Tribunal de Alzada en diversos precedentes (Sala 2, "Krause, Stefan C/AFIP" del 1.12.05 y Sala 3, "Radigrain SA C/DGI" del 11.2.09). En síntesis, este voto admitió la excepción de incompetencia planteada por el ente impositor.

A su vez, el Tribunal competente, en su voto mayoritario (Dres. Magallón y Pérez), hizo lo siguiente: 1) Citó diversos antecedentes del Tribunal ("Spirax Sarco S.A." del 6.3.12; "Loma Negra CIASA" del 8.11.04; "La Previsión Cooperativa de Seguros Limitada" del 17.9.01) para avalar su tesitura; 2) Precisó que la restricción de la impugnación de los intereses rige para los recursos de apelación inherentes a las determinaciones de oficio pero no así para las repeticiones tributarias; 3) Interpretó que el objeto principal de la causa no difiere del objeto de toda repetición y, por lo tanto, esta circunstancia habilita la competencia del Tribunal Fiscal -en materia de repeticiones- con sustento en el artículo 159, inciso c), de la Ley N° 11.683; 4) Señaló que el pago de la obligación tributaria efectuada mediante compensación con saldos de libre disponibilidad a favor del contribuyente tendrá la misma validez y el mismo efecto que la cancelación con dinero en efectivo; 5) Aseveró que la compensación esgrimida por el particular, y que es la base del reclamo, no le mereció ningún reparo a la AFIP y, por ello, tuvo por configurada el origen del crédito reclamado; 6) Sostuvo que, más allá de la forma de ingreso -contado o compensación- y en la medida en que el pago fuera incausado, se está en presencia de un enriquecimiento ilícito del Estado siendo esto lo que busca evitar el instituto de la repetición. En suma, estos votos rechazó el temperamento fiscal.

En definitiva, las razones invocadas llevaron al Tribunal actuante -en voto dividido- a denegar la excepción de incompetencia articulada por el Fisco y, por lo tanto, este pronunciamiento fue favorable al reclamante.

(*) El Dr. José Daniel Barbato, a cargo de la columna del TFN es abogado, consultor tributario y su e-mail es: daniel_barbato@hotmail.com y su página Web es www.jdbconsultores.com; (**) el Dr. José Luis Jáuregui a cargo de la columna de la CNACA es Gerente del Departamento Contencioso Tributario del Estudio RSM Torrent Razzetto SRL, domiciliado en la calle Uruguay 1037, Piso 7º, Bs.As., y su e-mail es: jose.jauregui@rsmargentina.com.ar y su Web es: www.rsm.global/argentina

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