Lunes  25 de Septiembre de 2017

Incertidumbre jurídica y efectos nocivos por la aplicación de tributos aduaneros por el Ejecutivo

El autor desarrolla los conceptos basado en su trabajo presentado en las Jornadas Internacionales de Derecho Aduanero.

Incertidumbre jurídica y efectos nocivos por la aplicación de tributos aduaneros por el Ejecutivo
Los días 11 y 12 de agosto del presente año se llevaron a cabo en la Asociación Argentina de Estudios Fiscales las X Jornadas internacionales de derecho aduanero cuyo contenido se centró básicamente en las reformas consideradas necesarias realizar a la ley 22415 (más conocida como Código Aduanero) encontrándose entre ellas la delegación otorgada al Poder Ejecutivo para gravar, desgravar o modificar los derechos de importación o exportación aplicables a la importación y exportación de mercaderías

Calificada doctrina entiende conveniente que el Poder Ejecutivo cuente con dichas facultades ante cambios que se enmarquen en las causales previstas en la ley 22415 para su ejercicio (punto 2 incisos a) a e) del articulo 755 para los derechos de exportación, o 664 para los derechos de importación). También es necesario (más bien imprescindible) que el PE actúe con mesura (y limitaciones) que permitan resguardar los elementales principios de certidumbre, equidad, igualdad y proporcionalidad ante las cargas publicas impuestas

Quien este articulo escribe centró su exposición en los efectos nocivos producidos por el ejercicio de la facultad delegada en el Poder Ejecutivo de gravar o desgravar la exportación de mercaderías, declarada invalida por la CSJN, (ver inciso b del punto II de este trabajo) delegación que en su sentido amplio deja al arbitrio de la administración gobernante estimular o contraer la exportación o importación de mercaderías; castigar o beneficiar tributariamente a determinados sectores y trasladar de unos hacia otro u otros la mayor o menor carga tributaria generada con la medida.

Resulta vital que el impuesto a tributar sea conocido en su exacta incidencia, así como cuando y como se debe pagar, lo que sin embargo no se encuentra garantizado por el sistema de imposición y liquidación del tributo actualmente vigente Develar esta incidencia efectiva suele ser un factor sumamente importante a la hora de fijar los precios de las mercaderías a importar o exportar. Afecta además la neutralidad tributaria que el Estado debe respetar "Los impuestos deben alterar lo menos posible las decisiones de los agentes económicos, es decir, deben alterar lo menos posible la demanda y oferta de bienes y servicios, con una pérdida mínima del excedente del consumidor, en el caso de los impuestos indirectos" (1)

Explicitaré con ejemplos cómo mediante esta delegación de facultades tributarias, durante distintas administraciones el Poder Ejecutivo ha violado principios tributarios fundamentales (igualdad, equidad, certidumbre, no confiscatoriedad, entre otros). Previamente destacaré los preceptos constitucionales que tutelan la imposición de derechos de exportación e importación.

I. Los preceptos constitucionales inherentes a la imposición de derechos de exportación e importación.

El 1º de mayo del año 1853 fue sancionada nuestra Constitución Nacional en cuyo texto se encuentran establecidos los derechos de exportación e importación, los que deben ser impuestos por el Congreso de la Nación equitativa y proporcionalmente. Así el artículo 4º, determina que "El Gobierno federal provee los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro nacional formado del producto de derechos de importación y exportación"[]"de las demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso General"

Por el artículo 17 nuestra Carta Magna ratifica la potestad tributaria en manos del Congreso de la Nación "Sólo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el artículo 4º", correspondiendo, según el artículo 52, únicamente a la Cámara de Diputados tomar la iniciativa de las leyes sobre contribuciones. Nuevamente por el ex articulo 67 (actual articulo 75 inc.1) atribuyó exclusivamente al Congreso de la Nación la potestad de "legislar en materia aduanera y establecer los derechos de importación y exportación"

Por el artículo 76 " prohíbe la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo, salvo en materias determinadas de administración o de emergencia pública, con plazo fijado para su ejercicio y dentro de las bases de la delegación que el Congreso establezca, mientras que el artículo 99, inciso 3, 2º párrafo expresa que "El Poder Ejecutivo no podrá en ningún caso bajo pena de nulidad absoluta e insanable, emitir disposiciones de carácter legislativo ,pudiendo dictar decretos de necesidad y urgencia, mientras no se trate de normas que regulen materia penal, tributaria, electoral o de régimen de los partidos políticos

a) La delegación de facultades en el Poder Ejecutivo para gravar y desgravar de derechos de importación y exportación.

La delegación de facultades tributarias en el Poder Ejecutivo para imponer o eximir de derechos de importación la importación de mercaderías fue establecida por el artículo 664º, punto 1 de la Ley 22415 que dispuso " En las condiciones previstas en este código y en las leyes que fueren aplicables, el Poder Ejecutivo podrá: a) gravar con derecho de importación la importación para consumo de mercadería que no estuviere gravada con este tributo; b) desgravar del derecho de importación la importación para consumo de mercadería gravada con este tributo; y c) modificar el derecho de importación establecido". Por el punto 2 del citado artículo condicionó el ejercicio de tales facultades al cumplimiento de las finalidades allí establecidas, y por artículos 665 y 666 reafirmó que deberán ejercerse "respetando los convenios internacionales vigentes" y qué "no podrá establecer derechos de importación que excedieren del equivalente al seiscientos por ciento del valor en aduana de la mercadería, cualquiera fuere la forma de tributación". La delegación para aplicar derechos de exportación fue condicionada por los artículos 755º y 756º, pero no estableció tope para el porcentaje de alícuota que podía aplicar. Mediante el artículo 1° del Decreto N° 2.752/1991 (B.O. 13/1/1992) el Poder Ejecutivo delegó en el Ministerio de Economía Obras y Servicios Públicos las facultades que le fueron conferidas por los artículos 570, 620, 632, 663, 664 y 755 de la Ley 22415.

b) La objeción de la Corte Suprema de Justicia de la Nación a la delegación de facultades tributarias en el Poder Ejecutivo que dispusiera la Ley 22.415.

En un exhaustivo análisis de las facultades tributarias inherentes a la imposición de derechos de exportación por parte del PE, La Corte Suprema de Justicia de la Nación en el fallo dictado en los autos Camaronera Patagónica S.A. el Ministerio de Economía y otros s/ amparo. C. 486. XLIII objetó la delegación de facultades tributarias concedidas al Poder Ejecutivo por la Ley 22415, del cual, por razones de espacio, extraeré algunos pasajes: "Los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas" (Fallos: 155:290; 248:482; 303:245; 312:912, entre otros) " " la materia tributaria supone una limitación constitucional infranqueable para el Poder Ejecutivo, un valladar que no cede ni aún mediante decretos de la naturaleza señalada (DNU) (Fallos: 318:1154; 319:3400 y 323:3770, entre otros). Tesitura que el constituyente de. 1994 mantuvo, sin hesitaciones, al redactar el actual inc. 3° del art 99 de nuestra Ley Fundamental" (Considerando 8º del análisis)Mediante Considerando 9º desechó la pretensión del Poder Ejecutivo de extender al ámbito tributario la delegación legislativa prevista en el Art. 76 de la Constitución Nacional "este Tribunal también ha sido contundente al sostener sobre tal punto que "no puedan caber dudas en cuanto a que los aspectos sustanciales del derecho tributario no tienen cabida en las materias respecto de las cuales la Constitución Nacional (art. 76º) autoriza, como excepción y bajo determinadas condiciones, la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo" (Fallos: 326:4251) Previo a declarar la invalidez de la Res.11/02 del Ministerio de Economía (primer párrafo del Considerando 11º) señalo que " tal como se expuso en el considerando anterior, la resolución cuestionada no se ajusta a los parámetros señalados, pues el aspecto cuantitativo del derecho de exportación queda aquí completamente librado al arbitrio del Poder Ejecutivo.(último párrafo del Considerando 10º)

II. Incertidumbre e inequidad generada por el ejercicio de la facultad delegada.

a) Impacto en la equidad.

Transferencia de la carga tributaria de derechos de exportación a otros contribuyentes.

Mediante los DNU Nº 133/15 (del 16/12/2015), 160/15 (del 18/12/2015) y 349/16 (del 12/02/ 2016) el Poder Ejecutivo decidió eliminar (léase eximir) de derechos de exportación (con algunas excepciones) a las exportaciones agrícolas, industriales y mineras respectivamente. Distintos justificativos se utilizaron para avalar tales decisiones, citando entre ellos, en lo que aquí interesa, " Que la merma en la recaudación del ESTADO NACIONAL por la aplicación de la presente medida en pos de reactivar los sectores afectados, se verá compensada por el crecimiento en la recaudación de impuestos por el aumento inmediato de la producción que se estima que estará asociada a esta acción de gobierno, dinamizando la actividad económica de las diversas regiones y beneficiando así a las provincias mediante la coparticipación de los tributos".

Analizando las consecuencias que la eliminación de los derechos de exportación ha tenido en la recaudación, sustentándome en datos suministrados por el ME, surge que durante el año 2015 (periodo de plena vigencia los derechos de exportación) la recaudación de dichos tributos alcanzó la suma de pesos 75.939,28 millones (equivalentes a u$s.8.346,17 millones promedio) representado el 4,94% de la recaudación tributaria total de dicho año, evidenciándose en el año 2016 el impacto de la exención, debido a que los derechos de exportación aportaron pesos 71.509,13 millones de pesos, disminuyendo su recaudación entre ambos años en un 43,19 %, equivaliendo a u$s. 3.597,89 millones. De los últimos datos disponibles (enero a junio 2017) surge que la tendencia es seguir disminuyendo, pudiendo implicar una merma del 73,33% respecto de la recaudación del año 2015.La disminución acumulada durante los años 2016 y 2017 (producto de su la eliminación) comparada con la recaudación obtenida durante el año 2015, alcanzaría la suma aproximada de u$s. 9718,14 millones, déficit de recaudación que debe cubrirse con otros recursos (nuevos impuestos, aumento de los existentes, mayor presión tributaria global, endeudamiento, suba de tarifas o disminución de determinadas erogaciones, entre las que pueden encontrarse las ligadas al bienestar general de la ciudadanía.

En el año 2016 las exportaciones aumentaron u$s. 1000 Millones respecto del 2015, sumándose a favor de los exportadores, además de la eliminación de los derechos de exportación, la mejora del tipo de cambio dólar EEUU/peso del 62,41%. La eliminación de derechos de exportación en igual periodo (u$s.3.597M) frente al incremento de exportaciones logrado (u$s. 1000 Millones) plantea serios interrogantes acerca de la justificación de semejante transferencia de carga tributaria.

b) Impacto en la equidad e incertidumbre jurídica.

1) Desconocimiento y vulneración de la estabilidad fiscal tributaria garantizada por Ley de la Nación por parte de dependencias del Poder Ejecutivo.

Gozan de estabilidad fiscal por 30 años (otorgada por la Ley 24196 en su artículo 8º) aquellas empresas mineras que en el marco regulatorio de la norma presentaron y les aprobaron un proyecto de explotación minera, implicándoles el mantenimiento de la carga tributaria que pesaba al momento de presentar el proyecto de inversión minera (el destacado es de mi autoría).

Luego de cinco años de reimplantados los derechos de exportación (y reconocida la exención) la aduana intempestivamente los comenzó a aplicar por pedido de las Secretarias de Comercio Interior y de Minería quienes le indicaban que tal exención quedaba sin efecto. Varias de las empresas afectadas apelaron la medida en distintas instancias judiciales, obteniendo pronunciamientos diferentes, desconociéndole la CSJN el lesionamiento del derecho adquirido y argumentando que la ley previa un mecanismo de compensación que debía haberse utilizado, el cual la AFIP nunca reglamentó, mutilándoles el derecho de defensa y generando una Sentencia írrita.

La actual administración gobernante mediante Decreto (DNU) 349/16 decidió eliminar (léase eximir) los derechos de exportación de los productos minerales, medida plausible ante el injusto cometido, (2) pero inequitativa respecto del resto de los exportadores que no tenían dicho derecho adquirido y fueron igualmente favorecidos, e insuficiente por ser propias del Congreso de la Nación las facultades de eximir tributos.

2) Creación de actualización tributaria y confiscatoriedad por el Poder Ejecutivo bajo el ropaje del ejercicio de sus facultades interpretativas.

En diversos ámbitos y oportunidades (3) objeté severamente la modalidad determinativa de la AFIP de deudas tributarias aduaneras provenientes de tributos generados por hechos imponibles consumados posteriormente a la sanción de la ley 25561 por cuanto dicha modalidad actualiza los montos originariamente adeudados mediante la utilización del tipo de cambio entre el dólar estadounidense y el peso argentino, que rija al día anterior al pago. Lo expuesto surge de la RAFIP 3271/12, quien sostiene la hipotética vigencia del 2º párrafo del artículo 20º de la ley 23905, aún desconociendo la prohibición de indexar deudas contenidas en las Leyes 23928, 25561 y en el Decreto 214/02. Agrava el resultado de la deuda, la adición al capital actualizado de intereses usurarios generados como consecuencia de haber deformado el Ministerio de Economía la facultad que el artículo 794 de la ley 22415 le confiriera para fijar las tasas de interés aplicables a las deudas y créditos tributarios del contribuyente, diferenciándolas entre aquellas aplicables a deudas impositivas contraídas por el contribuyente con el Estado ( 36% anual tanto para deudas históricas en pesos como actualizadas) de las contraídas por el Estado con el contribuyente (6% anual tanto para deudas históricas en pesos o con CER incorporado) no haciendo distinción la ley delegante (Art. 794 Ley 22415).Mediante esta disposición administrativa la AFIP produjo una repotenciación indebida de la deuda tributaria originaria sustentándose en una interpretación sesgada tanto de su parte como del Ministerio de Economía acerca de la vigencia de la actualización, que se encuentra prohibida por dos leyes de orden público (Leyes 23928 y 25561 respectivamente).

III. Conclusiones

Tal como lo he mostrado mediante algunos ejemplos, la imposición de los tributos aduaneros por el Poder Ejecutivo ha generado (y genera) efectos nocivos sobre los derechos constitucionales de los contribuyentes, socavando los cimientos de la certidumbre jurídica tributaria (el destacado me corresponde)

No tengo dudas que la asunción plena del Poder Legislativo de la facultad y obligación impuesta por nuestra Constitución Nacional de legislar sobre los derechos de exportación e importación, otorgará a los contribuyentes mayores garantías de legitimidad y certeza que las que actualmente rigen.

Las leyes tributarias a sancionarse deben contener normas que se erijan en un valladar a la pretensión tributaria indebida del Poder Ejecutivo, a fin de evitar que meras disposiciones de dependencias de dicho poder puedan generarle a los contribuyentes obligaciones tributarias no establecidas en dichas leyes

Si bien se discute y acepta en doctrina la conveniencia de delegar en el Poder Ejecutivo la facultad para imponer o eximir a las exportaciones e importaciones de derechos de exportación e importación ante bruscas alteraciones en el flujo del comercio internacional o en los precios relativos de los productos involucrados, no es menos cierto que tal facultad delegada debe circunscribirse a la modificación acotada de las alícuotas que le establezca el Congreso de la Nación a los tributos, tal como sucede actualmente con la tasa vigente en el Impuesto al Valor Agregado (el destacado me corresponde).

Tampoco es conveniente dejar librado a la Justicia, más allá de lo estrictamente necesario, la interpretación acerca de si el Poder Ejecutivo avasallo o no derechos de los contribuyentes cuando éste viola directamente leyes tributarias emanadas del Congreso de la Nación; o peor aún leyes con mayor jerarquía como aquellas que internalizan compromisos internacionales asumidos. Para quienes quieran profundizar sobre este tópico, aconsejo la lectura del trabajo presentado por el Dr. Jorge Sarli en las X Jornadas internacionales de derecho aduanero (4)

Entiendo importante establecer la responsabilidad que les cabe a los funcionarios del Estado en la interpretación errónea de las normas tributarias y su aplicación, y consecuentes perjuicios económicos producidos. A partir del pronunciamiento dictado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el año 1984 en la causa "Vadell" y hasta la fecha, se concibe a la responsabilidad del Estado por el ejercicio irregular o defectuoso de sus funciones administrativas, de forma objetiva y directa, adoptando para ello la teoría del órgano, según la cual "la actividad de los órganos o funcionarios del Estado realizada para el desenvolvimiento de los fines de las entidades de las que dependan ha de ser considerada propia de éstas, que deben responder de modo principal y directo por sus consecuencias dañosas" (5)

Destaco una vez más la eficacia de que el Congreso de la Nación ejerza la facultad de imponerlos (Constitución Nacional del año 1853, ratificada por la Reforma del año 1994), y que en caso de concederle facultades tributarias al Poder Ejecutivo, sean establecidos límites precisos y neutralizadores de posibles excesos. Sólo de esa forma podremos lograr la certidumbre jurídico tributaria y equidad que nos merecemos.

Trabajo basado en el presentado en las X Jornadas Internacionales de Derecho Aduanero organizadas por la Asociación Argentina de Estudios Fiscales, Agosto de 2017

(1) Fuente: http://derecho.isipedia.com/ Glosarios?/?Glosario de Economía Política y Hacienda Pública?.

(2)Fuente: Artículo: La eliminación de retenciones a las exportaciones por DNU y la inseguridad jurídica para sus beneficiarios https://www.cronista.com/.../La-eliminación-de-retenciones-a-las-exportaciones-por-De.....

(3)Fuentes: Exposiciones en AAEF (VII y VIII JIDA) y FDE UBA; ARTÍCULOS VARIOS EN CRONISTA FISCAL Y GUÍA PRÁCTICA.

(4)ANÁLISIS ESTRICTAMENTE JURÍDICO DE LAS RECIENTES REBAJAS EN EL ARANCEL DE IMPORTACIÓN MEDIANTE EL EXPRESAMENTE INVOCADO EJERCICIO DE LAS FACULTADES DELEGADAS POR EL ARTÍCULO 664 DEL CÓDIGO ADUANERO. Autor Dr Jorge Sarli - X Jornadas internacionales de derecho aduanero de la Asociacion Argentina de Estudios Fiscales

(5) Mertehikian, Eduardo: "La responsabilidad pública", Ed. Ábaco de Rodolfo De Palma, Bs.As., 2001, p.92

(*) El Dr. Mario Bibiloni, es Contador Público (UBA); Despachante de Aduanas; Especialista en temas aduaneros y tributarios y consultor en Administración y Comercio Exterior. Es docente de Comercio Exterior en distintas especializaciones de Grado y Postgrado en distintas Universidades y diversas Instituciones Nacionales, Cámaras Empresarias, Instituciones etc. Además de ser autor de diferentes libros sobre la especialidad.

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