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Fallo contra intereses usurarios cobrados por Aduana en deudas tributarias liquidadas de acuerdo a la RG 3271/12

Un reciente fallo de Cámara cambia la postura adoptada hasta el momento para los casos de deudas tributarias que la Aduana liquidaba con la metodología fijada por la Resolución General (AFIP) 3271/12.

Fallo contra intereses usurarios cobrados por Aduana en deudas tributarias liquidadas de acuerdo a la RG 3271/12

El día 22/12/2014 se publicó en el suplemento fiscal del Cronista el articulo de mi autoría titulado Procedimiento improcedente y confiscatorio de las determinaciones tributarias suplementarias (1) en el que denunciaba que las deudas por tributos aduaneros las liquidaba la aduana de acuerdo a la metodología establecida por la RGAFIP 3271/12, produciendo que tales deudas liquidadas originariamente en dólares estadounidenses y convertidas a moneda nacional a su devengamiento conforme lo estipulan los artículos 639 de la Ley 22415 para importaciones, y su similar 728 para exportaciones), fueran mantenidas en dólares estadounidenses hasta el día de su pago, fecha en que se convierten a moneda nacional mediante el tipo de cambio vigente al día anterior, aduciéndose en ese acto administrativo que se aplicaba el 2º párrafo del artículo 20º de la ley 23905

Explique que esa modalidad liquidatoria implicaba una actualización de deuda prohibida por las leyes 23311, 23928, 24073, 25561 y el Decreto 214/02, agravando tan ilegitimo abuso adicionarle a dicho capital actualizado un interés determinado con una tasa similar a la aplicada a deudas en moneda nacional de tributos interiores (Ley 11683, tasas del 24 % y 36 % anual) produciendo " confiscación al patrimonio del contribuyente, convirtiendo al monto de la deuda en una sanción encubierta a la falta de pago de la deuda originaria (lo que no siempre ocurre por causas imputables al contribuyente), y pretendiendo el Estado obtener un enriquecimiento sin causa y no el resarcimiento por la carencia oportuna de los dineros públicos", provocando además el empobrecimiento del contribuyente"

Recurrí a un cuadro comparativo que mostraba los distintos resultados de las deudas tributarias según se aplicaran las disposiciones de las leyes 11683 y 22415 (similares entre sí), y de la RG 3271/12, donde esta última, producía un incremento del 156,34 % respecto de las restantes obligaciones tributarias a pagar.

Posteriormente realicé otro análisis de este serio problema de ilegitima pretensión estatal en el trabajo titulado "La confiscatoriedad de las liquidaciones tributarias aduaneras avaladas por el Tribunal Fiscal de la Nación" publicado en este Suplemento Fiscal en dos entregas (6.01.2026 y 5.02.1016) (2) en razón de que las Salas Aduaneras de ese Tribunal Administrativo - dependiente del Ministerio de Economía- resolvían (y resuelven) a favor de la aduana omitiendo la irracionalidad de tales liquidaciones, confirmando que el capital y los intereses deben mantenerse en dólares estadounidenses hasta el día de su efectivo pago. Interpretan equívocamente que resulta aplicable al caso la Jurisprudencia de la CSJN en la Causa Volskwagen Argentina SA C/DGA - (TF 22179 A) RECHAZANDO la posición de la empresa que afirmaba que no debía aplicársele el CER (instituido por el Decreto 214/02) a sus liquidaciones tributarias de deudas contraídas por hechos imponibles originados con anterioridad al dictado de la Ley 25561) por considerar vigente la ley 23905 (en paridad $1= u$s 1) (1) siendo que la RGAFIP3271/12 fue instrumentó para indexar el capital adeudado por hechos imponibles posteriores a la vigencia de la citada Ley 25561 (6/01/2002) que mantiene incólume la prohibición de indexar deudas de cualquier naturaleza de su antecesora (Ley 23928) (2)

Agrava la situación del deudor que en esos casos la aduana le aplica medidas coercitivas para que pague (suspensión de la matricula por ejemplo) aun cuando disponga de dos instancias adicionales para apelar (obligándolo a que cuente con los recursos suficientes): ante la Cámara Contencioso Administrativo Federal primero (generalmente revisora de los procedimientos) y luego en Recurso Extraordinario ante la CSJN. Tampoco suele serle favorable al deudor solicitar el recurso de amparo contra tales medidas precautorias, rechazado tradicionalmente por el TFN.

Su indefinición se origina mucho antes al estar compelido a plantear el recurso de impugnación únicamente ante el Tribunal Administrativo por así disponerlo el p 2 del artículo 1132 de la ley 22415) situándolo en desigualdad con los deudores de tributos no aduaneros que pueden también efectuar la demanda contenciosa ante Juez competente Las consecuencias lesivas, inequitativas y confiscatorias que producen tales liquidaciones y las implicancias derivadas de su ratificación, me motivaron en esa oportunidad a realizar un análisis exhaustivo de las normas aplicables para demostrar la improcedencia y la vez recomendar una serie de acciones para evitarlas (remito al trabajo titulado "La confiscatoriedad de las liquidaciones tributarias aduaneras …" a quienes deseen profundizar sobre ello).

I. La renuncia de derechos de defensa por temor a la RG. (AFIP) 3271/12. Acogimiento a la Ley 27260

Escapar a esta irracional modalidad liquidatoria de las deudas tributarias, y a las medidas coercitivas ejercidas por la aduana sin el debido freno del TFN (3) constituyó un estimulo para que deudores de liquidaciones suplementarias y de deudas en discusión administrativa o judicial (las únicas permitidas) renunciaran a su derecho de defensa y a pruebas periciales favorables demostrando la ilegitimidad de la aplicación originaria de tributos aduaneros en determinados casos, y decidieran acogerse a la moratoria excepcional ofrecida por la ley 27260 quien, si bien mantiene la deuda originaria en dólares estadounidenses (esquema de la RGAFIP 3271/12), permitió consolidarlas y pesificarlas (capital e intereses) a la fecha del acogimiento (para mayor información remito al lector a sendas publicaciones realizadas en los Suplementos Fiscales de fechas 13/02/2017 y 27/03/2017, reproducidas en el Suplemento Nº 327 de la Guía Práctica de Comercio Exterior (Editorial Tarifar).

Ofreció la posibilidad de cancelarlas en hasta 90 cuotas mensuales con un interés del 1.5% mensual sobre el monto en pesos o pagarla totalmente al contado gozando de un descuento del 15% de la deuda consolidada total. Sin embargo no corrigió la tremenda distorsión e inequidad subsistente entre la cancelación de una deuda por tributos exteriores y la cancelación de una similar por tributos interiores, tal como lo demostraré con el siguiente ejemplo: El contribuyente MB adquiere simultáneamente el día 30/12/2012, una deuda tributaria con la DGI por $ 4920, y una deuda por tributos aduaneros con la DGA por u$s.1000 (equivalente también a $ 4920 por cotizarse $ 4,92 cada dólar EEUU).Por considerarlas ambas improcedentes no las cancela, hasta que el 30.03.2017 decide acogerse a la moratoria Ley 27260 Que deuda tiene por cada una?

Al 30.03.2017 le debe la DGI $ 4920 de capital +50% de intereses, o sea $ 7.380 (4920+$ 2460) mientras que a la DGA, por efecto de la RG3271/12 le debe u$s. 1000 de capital +50% de intereses = $ 23.400 (u$s 1.500 x 15,60 (t/c$/u$s). Diferencia entre ambas deudas $ 16.020 (el valor de la deuda tributaria aduanera representa el 317% del valor de la otra deuda) (SIC).

II. El cuestionamiento a la liquidación de intereses usurarios en Sentencias de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal. El enriquecimiento sin Causa del Estado

Para aquellos contribuyentes que consideran ilegitima la pretensión fiscal originaria y no renunciaron a sus derechos de defensa ni se acogieron a la moratoria de la ley 27260, se ha encendido una luz en la Justicia que seguramente terminará con la inequidad denunciada. Los reiterados reclamos, denuncias e impugnaciones formulados por profesionales y contribuyentes contra la arbitrariedad manifiesta de la modalidad liquidatoria de la RG3271/12, suscitó el interés y movilizo la sabiduría de determinados Jueces de distintas Salas de la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal quienes, planteando soluciones dispares (y sin reconocer aun la actualización encubierta esbozada), coincidieron en declarar abusivos los intereses aplicados por la aduana, rechazando liquidaciones aduaneras de deudas tributarias realizadas por el Organismo y por el Tribunal Fiscal de la Nación, disponiendo su reliquidación de acuerdo a sus pronunciamientos.

Concretamente, los Jueces de Cámara de la SALA V al analizar la Causa 28208 A han sentenciado que los intereses deben recalcularse con una tasa del 1% mensual sobre el capital adeudado en dólares estadounidenses convirtiéndolos recién a moneda nacional utilizando el tipo de cambio vigente al día anterior al pago, y al tratar la ilegalidad de la actualización encubierta producida por la aplicación del 2º párrafo del artículo 20 la ley 23905 solicitada por la actora por considerar que produce "un efecto repotenciador de las deudas por tributos aduaneros, mecanismo que se encuentra prohibido por las leyes 23.928,24073 y 25561" desestiman tal pretensión por considerar aplicable lo resuelto en la Causa Volskwagen Argentina SA C/DGA - (TF 22179-A) medida errónea a mi criterio por los motivos expuestos en este trabajo, ampliamente tratados en el artículo de mi autoría ya citado titulado "La confiscatoriedad de las liquidaciones tributarias aduaneras…"

Al expedirse sobre los intereses aplicados por la RGAFIP 3271/12 los Jueces manifiestan que las tasas utilizadas conducen a un resultado excesivo". derivando en un enriquecimiento sin causa para el acreedor al apartarse palmariamente del importe total de los intereses que hubiera devengado esa misma deuda considerada en dólares estadounidenses, admitiendo el agravio formulado y ordenando que se practique una nueva liquidación aplicando la tasa de interés correspondiente a las obligaciones en dólares previstas en la Resolución ME 21/91 (1% mensual)

Para los Jueces de la Sala I en cambio, compartiendo el dictamen previo del Fiscal coadyuvante que alega que la actora no cuestionó la moneda en que habían sido liquidados los derechos de exportación ni tampoco la normativa en virtud de la cual el fisco procedió de esa manera, ni ante el Tribunal Fiscal de la Nación, manifiestan que no consideran pertinente su pretensión de disponer la conversión de los dólares estadounidenses a la fecha del registro de los Permisos de Embarque (tal como lo establece el artículo 728 de la Ley 22415) porque de así hacerlo implicaría "desconocer los efectos de actos administrativos que se encuentran firmes" declarando entonces inoficioso el planteo de inconstitucionalidad del artículo 20 de la ley 23905. Al referirse a los intereses efectúan un análisis de la RGAFIP 3271/12, del artículo 794 de la ley 22415 (intereses) y de la liquidación efectuada por el Tribunal Fiscal de la Nación afirmando que "no parece que la liquidación practicada por el Tribunal Fiscal se ajuste a lo previsto en el articulo 1º inciso b) de la RG3271/12 en tanto los intereses se han calculado sobre el capital adeudado en dólares" cuando la norma prevé que deben ser calculados sobre el capital adeudado en pesos hasta la fecha de su pago, entendiendo que estando fuera de discusión que el capital de la deuda en dólares debe convertirse a pesos al tipo de cambio vigente al día anterior al del efectivo pago, y que al solo efecto del cálculo de los intereses "corresponde convertir el capital de la deuda a pesos tomando en cuenta el tipo de cambio vigente a la fecha de su devengamiento para aplicar sobre dicho monto y hasta la fecha de pago, la tasa prevista en la normativa, resultando a su criterio la interpretación que se propicia compatible con la pauta del artículo 794"

En síntesis, para los Jueces de la Sala V los intereses deben calcularse a una tasa del 1% mensual sobre el valor en dólares de la deuda, convirtiéndose tanto capital e interés a moneda nacional utilizando el tipo de cambio vigente para el día anterior al pago, mientras que para los Jueces de la Sala I deben calcularse a la tasa establecida por el Ministerio de Economía (3% mensual) aplicándola al capital originario en pesos surgido de convertir los dólares estadounidenses de la deuda a pesos utilizando el tipo de cambio vigente a la fecha del registro del Permiso de embarque.

III. Recursos Planteados ante la CSJN contra las Liquidaciones tributarias aduaneras

Existen Causas en las cuales Jueces de la Cámara Contencioso Administrativo Federal han habilitado el Recurso Extraordinario ante la CSJN a fin de que el Alto Tribunal decida si se ajusta a derecho la modalidad determinativa de la deuda contenida en la referida Resolución. En ellas se plantea la ilegitimidad de la actualización de los derechos de exportación realizada por la aduana y la irracionalidad de los intereses aplicados con fundamento en argumentos volcados por el suscripto en los artículos publicados en este Suplemento los días 22/12/2014, 6/01/2016 y 5/02/2016)

IV. Conclusión

El cambio de postura de los Jueces de Cámara implica por si solo un hito importante en este esfuerzo mancomunado realizado para poner en evidencia al Estado cuando procede ilegítimamente perjudicando al contribuyente. Es dable esperar que el Alto Tribunal tome conocimiento del asunto y emita Sentencia contraria a los abusivos intereses liquidados y a la actualización encubierta producida por la utilización del tipo de cambio del día del pago, reconociéndole al mantenimiento de la deuda en dólares estadounidenses el mismo fin que motivara su rechazo en la Sentencia del 20/04/2010 en Causa "Massolo Alberto Jorge c/ Transporte del Tejar S.A"

Independientemente de ello, la corrección espontánea por parte de la AFIP de tremenda alquimia confiscatoria, constituiría un acto acorde al espíritu de cambio que el Gobierno Nacional quiere llevar adelante para constituirnos en una verdadera Republica, donde los derechos de los ciudadanos no pueden ser mutilados por que sí. La AFIP ha dado prueba de ello al dejar sin efecto la arbitraria IG 7/2012 mediante la IG 8/2016.

Reitero expresiones vertidas por los Jueces de la Corte Suprema de Justicia de la Nación al expresar que "[…] no cabe, dentro de una sana hermenéutica, considerar de modo independiente aquellos de sus artículos que componen un mismo sistema, ya que una interpretación racional impone la búsqueda del sentido jurídico total que se obtiene por la conexión de las disposiciones que lo integran".

(1) Reproducido en el Suplemento Nº 281 del 16.03.2015 de la Guía Practica de Comercio Exterior (Tarifar)
(2) Reproducido en el Suplemento Nº 315 del 14.03.2015 la Guía Practica de Comercio Exterior (Tarifar)
(3) El CER fue creado como factor de corrección sin ser considerado actualización.
(4) Leyes ambas de Orden Público.
(5) Tema ampliamente desarrollado por el autor en el trabajo titulado Nuevos aportes en materia de procedimientos aduaneros: Los intereses resarcitorios en las liquidaciones aduaneras de tributos" presentado en las VII Jornadas Internacionales de Derecho Aduanero realizadas los días 5 a 7 de agosto de 2014 en la Asociación Argentina de Estudios Fiscales

(*) El Dr. Mario Bibiloni, es Contador Público (UBA); Despachante de Aduanas; Especialista en temas aduaneros y tributarios y consultor en Administración y Comercio Exterior. Es docente de Comercio Exterior en distintas especializaciones de Grado y Postgrado en distintas Universidades y diversas Instituciones Nacionales, Cámaras Empresarias, Instituciones etc. Además de ser autor de diferentes libros sobre la especialidad.