Por qué es inconstitucional la aplicación del Aporte Solidario a los argentinos expatriados

Entre las muchas cuestiones controvertidas que suscita la eventual aprobación y aplicación del Aporte Solidario, una de los más importantes, por lo inédito de la regulación, consiste en la pretensión de incluir como sujetos pasivos del gravamen a un grupo de argentinos expatriados. Concretamente:

  • a las personas humanas que revistieron la condición de residentes argentinos al 31 de diciembre de 2.019; y
  • a las personas humanas de nacionalidad argentina cuyo domicilio o residencia se encuentre en países no cooperantes o en jurisdicciones de baja o nula tributación en los términos de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

Para graficar de manera sencilla por qué es inconstitucional esta regulación que propicia el proyecto de ley de creación del Aporte Solidario, se debe partir de la base que el domicilio, la residencia o la nacionalidad de las personas, son conceptos o criterios que las leyes utilizan para determinar la sujeción al poder tributario de un estado, conectando los hechos imponibles con los sujetos pasivos del cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Esto significa que el criterio de atribución al contribuyente es un aspecto constitutivo del propio hecho imponible, e implica, por consiguiente, que su tipificación debe respetar el principio constitucional de reserva de ley.[3]

Ahora bien, dicha exigencia constitucional no se conforma con que una norma jurídica con la naturaleza de ley formal tipifique el hecho que se considerará imponible, sino que se requiere, además, que esa ley sea anterior al momento de la consumación de tal hecho imponible, generador de la obligación tributaria, siendo ello una limitación para la creación de nuevos tributos.[4]

De ello se sigue como un hecho inexorable que la pretensión de incluir en el ámbito de incidencia del gravamen a personas humanas que obtuvieron la baja de la residencia fiscal en nuestro País mediante el artilugio de considerar la residencia fiscal en una fecha del pasado, como así también a compatriotas expatriados que tienen su asiento fiscal en determinados países, resulta una forma clara y evidente de asignarle al Aporte Solidario carácter retroactivo, lo que fulmina sin duda alguna su validez y legitimidad.

Ya dijo la Corte Suprema que la aplicación retroactiva de la ley tributaria “...no puede tener cabida sin lesión al principio de legalidad fiscal, que exige que una ley formal tipifique el hecho que se considere imponible y que constituya la posterior causa de la obligación tributaria (Fallos: 294:152 y 303:245). La primera consecuencia resultante de la aplicación de este principio es que, si no hay tributo sin ley, esta ley debe ser previa o anterior al hecho imponible (Bidart Campos, Manual de la Constitución reformada, Ediar, Buenos Aires, 1998, pág 167).

Es que la pérdida de la residencia fiscal no es un hecho intrascendente para el derecho, pues importa para esas personas nada menos que la adquisición de un nuevo estatus jurídico que forma parte del derecho de propiedad, el cual y como tal no puede ser desconocido por regulaciones legales ulteriores.

En un Estado de Derecho son reglas básicas la seguridad jurídica, la certeza y la interdicción de la arbitrariedad, y éstas bajo ningún pretexto admiten el cambio intempestivo y abrupto de las reglas de juego, alterando los planes económicos de los contribuyentes, que deben recibir tutela y protección legal.

De este modo, el nuevo estatus jurídico que alcanza el contribuyente a partir de la pérdida de la residencia fiscal es equiparable en sus efectos jurídicos al que produce el pago que libera al deudor de su obligación o a cualquier otra clase de acuerdo que celebren los particulares y el Estado.

En otras palabras, adquiere plenitud y eficacia legal la “desvinculación fiscal del contribuyente con respecto al fisco argentino, condición que no puede ser ignorada posteriormente bajo ninguna forma ya que ésta también produce efectos liberatorios de cara a “nuevas obligaciones .

Vale la pena recordar en esta nota la vieja sentencia dictada por la Corte Suprema en la causa “Villate (CSJN Fallos: 220:5), que hizo propio el dictamen del Procurador General en el cual se dijo que “…el acto del pago crea una situación contractual entre el Estado y el Contribuyente exteriorizada por el recibo que el primero otorga al segundo y por virtud del cual el deudor obtiene del Fisco la liberación de su obligación y éste último queda desprovisto de todo medio legal para reclamarle de nuevo el cumplimiento de aquella y que “el efecto liberatorio del pago constituye un derecho patrimonial adquirido respecto del impuesto satisfecho y no puede ser desconocido.

En resumen, la pérdida de la residencia fiscal argentina constituye un derecho patrimonial adquirido que la eventual sanción del Aporte no puede desconocer sin arrasar con la inviolabilidad de la propiedad asegurada por el art. 17 de la Constitución Nacional, que también protege a nuestros compatriotas expatriados, algunos de ellos muy probablemente llevados a esa extrema y delicada situación personal por la propia voracidad recaudatoria que está visto a la larga genera el efecto contrario.

Adicionalmente, el diagnóstico de inconstitucionalidad se agrava cuando observamos la previsión que contiene el proyecto de ley de extender la aplicación del Aporte a las personas humanas de nacionalidad argentina cuyo domicilio o residencia se encuentra en países no cooperantes o en jurisdicciones de baja o nula tributación.

Si bien no existe a priori una limitación legal a la hora de elegir el momento de vinculación, no se puede soslayar que, en nuestro país, las leyes de impuestos adoptan como puntos de conexión personal el domicilio o la residencia del contribuyente. La nacionalidad, en cambio, es un criterio extraño a nuestra cultura e idiosincrasia jurídica.

Ello deja evidencia que el alcance con que se proyecta el Aporte Solidario, sobre la base del principio de la nacionalidad, de gravar retroactivamente a ciudadanos argentinos expatriados, no resiste el menor embate.

Finalmente, se oponen a la aplicación de estas novedosas reglas de vinculación razones de orden práctico.

Es obvio que el organismo recaudador no cuenta con las herramientas propias del poder tributario para controlar o exigir el cumplimiento del Aporte Solidario a sujetos que se domicilian o que residen fuera del país, con relación a bienes que no están bajo su jurisdicción.

Por lo demás, dicha limitación tampoco puede ser suplida designado como responsables del pago en Argentina a sujetos diferentes del contribuyente, ya que los sustitutos no administran ni se relacionan en forma alguna con los bienes que se encuentran fuera del país y por ende carecen de los medios necesarios para hacer frente a este gravamen, requisito que también condiciona su validez jurídica, como lo dijo la Corte en la causa “Luján Williams (Fallos: 335:239).

Por eso no deja de llamar la atención la incoherencia del proyecto que, por cierto, no ha ignorado este asunto. Tanto es así que el último párrafo de su art. 2° refiere que serán responsables sustitutos de ellos (los sujetos expatriados) “las personas humanas residentes en el país, explotaciones unipersonales ubicadas en el país o las sucesiones allí radicadas que tengan el condominio, posesión, uso, goce, disposición, tenencia, custodia, administración o guarda de bienes sujetos al aporte.

Lo aquí sintéticamente expuesto permite concluir que lo proyectado, en cuanto plasma la intención de aplicar el Aporte, por todos los bienes, a personas humanas que, en lo va de este año, perdieron la residencia fiscal en nuestro País o en cabeza de personas de nacionalidad argentina que se domicilian o residen en países considerados de baja o nula tributación o no cooperantes; resultará en caso de aprobarse y a todas luces, clara y ostensiblemente inconstitucional.

 

[1] Socio y C.E.O. del Estudio Lisicki, Litvin & Asociados.

[2][2] Socio del Dpto. Contencioso Tributario del Estudio Lisicki, Litvin & Asociados.

[3] Cfr. JARACH, Dino, “El hecho imponible , ed. Abeledo Perrot, tercera edición, p. 173.

[4] Resulta muy ilustrativo sobre el tema el dictamen del entonces Procurador General de la Nación, Dr. José Osvaldo Casás, del 1° de octubre de 1987, en la causa “Insúa, Juan Pedro .

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