Suscripción al Newsletter
Ingreso mal su mail!
Recibí las noticias más relevantes del día en tu correo electrónico.
  • Regístrate
  • Ingresá
  • Suscribite
  • Newsletter
Viernes 31.10.2014 | 23:29
edición impresa

Fiscal y Previsional
Imprimir Enviar Votar
0

I. Sobre el Matrimonio Civil

La celebración del matrimonio implica el nacimiento de la sociedad conyugal, conforme lo dispone el artículo 1261 del Código Civil. Podría definirse a la sociedad conyugal como una especie particular de sociedad civil, desprovista de personería jurídica y reglada por el artículo 1217 y siguientes de dicho Código; o bien, como sostiene Borda, un condominio organizado sobre bases distintas a las que son propias del derecho real del mismo nombre (1).
Es oportuno mencionar que la sociedad conyugal se rige por las reglas del contrato de sociedad, en cuanto no se opongan a lo que expresamente determina la legislación civilista.
El capital de dicha sociedad se compone de los bienes propios que constituyen el dote de la mujer y de los bienes que el marido introduce al matrimonio, o que en adelante adquiera por donación, herencia o legado. Por su parte, el artículo 1272 define que serán bienes gananciales los que cada uno de los cónyuges o ambos adquiriesen durante el matrimonio, por cualquier título que no sea herencia, donación o legado.
Pertenecen a la sociedad, como gananciales, los bienes existentes a la disolución de ella, si no se prueba que pertenecían a alguno de los cónyuges cuando se celebró el matrimonio, o que los adquirió después por herencia, legado o donación. Conforme reza el artículo 1291 del Código Civil, la sociedad conyugal se disuelve por la separación judicial de los bienes, por declararse nulo el matrimonio y por la muerte de alguno de los cónyuges, y también por la sentencia de divorcio vincular, según menciona el artículo 213. Los bienes gananciales de la sociedad conyugal se dividirán por iguales partes entre los cónyuges, o sus herederos, sin consideración alguna del capital propio de los cónyuges, y aunque alguno de ellos no hubiese llevado a la sociedad ningún bien.
En lo que respecta a la administración de la sociedad conyugal, conforme a lo normado en el artículo 1276 del Código Civil, cada uno de los cónyuges tiene la libre administración y disposición de sus bienes propios y de los gananciales adquiridos con su trabajo personal o por cualquier otro título legítimo. Uno de los cónyuges no podrá administrar los bienes propios o los gananciales cuya administración le está reservada al otro, sin mandato expreso o tácito conferido por éste. No obstante, el artículo siguiente ha establecido la necesidad del consentimiento de ambos cónyuges para disponer o gravar los bienes gananciales cuando se trate de inmuebles, derechos o bienes muebles -cuyo registro han impuesto las leyes en forma obligatoria -, aportes de dominio o uso de dichos bienes a sociedades, y tratándose de sociedades de personas, la transformación y fusión de éstas (2).

II. Tratamiento impositivo de la sociedad conyugal

En el impuesto a las ganancias
La Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG) establece, en su artículo 28 que las disposiciones del Código Civil sobre el carácter ganancial de los beneficios de los cónyuges no rigen a los fines del impuesto.
El principio general de la LIG es que cada sujeto tributa por las rentas que obtiene en el ejercicio de su profesión y/u otras actividades que realice, y también por aquellas que producen los bienes que le pertenecen. Así, cuando existe un bien de propiedad de dos o más sujetos - condominio -, la renta que éste produce es declarada por los condóminos en función de su participación en la titularidad de los bienes (3). Veremos que para el caso de rentas que produzcan los bienes gananciales, el legislador ha seguido otra solución como regla general en el artículo 30 de la ley del tributo.
En lo que respecta a las obligaciones tributarias de cada miembro de la sociedad conyugal, el artículo 29 del texto legal establece que cada cónyuge deberá declarar las rentas: i) Provenientes de actividades personales (profesión, oficio, empleo, comercio, industria): ii) Provenientes de bienes propios; iii) Provenientes de bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria.
Por su parte, el artículo 30 dispone que las rentas de los bienes gananciales deberán ser declaradas por el marido, excepto: i) Que provengan de bienes adquiridos con el producto del ejercicio de la profesión, oficio, empleo, comercio o industria; ii) Que exista separación judicial de bienes; iii) Que la administración de los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial.
De las disposiciones del último artículo transcripto, puede observarse claramente que la legislación fiscal se ha apartado de la civilista -la que concede igual derecho a ambos cónyuges sobre los bienes gananciales -, basándose en el carácter autónomo que tiene el derecho tributario. Cabe destacar que la primera no especifica los conceptos de bienes "propios" o "gananciales", sino que sólo se limita a establecer la asignación de las rentas en cabeza de cada cónyuge.

En el impuesto sobre los bienes personales
El artículo 18 de la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales (LISBP) establece que, a efectos de la liquidación del gravamen, y en el caso de patrimonios pertenecientes a los componentes de la sociedad conyugal, corresponderá atribuir al marido además de los bienes propios, la totalidad de los que revistan el carácter de gananciales, excepto: i) Que se trate de bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria; ii) Que exista separación judicial de bienes; iii) Que la administración de todos los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial. En este supuesto, los mismos se imputarán de acuerdo con lo determinado por el respectivo fallo.
Vale aclarar que, ante la falta de previsiones impositivas, el carácter de los bienes -propios o gananciales - deberá ser determinado conforme la legislación civil.

III. El "Matrimonio Igualitario" y su impacto impositivo

Con anterioridad a la reforma introducida al Código Civil por la Ley 26.618 (4), el matrimonio únicamente podía celebrarse entre personas de distinto sexo. La situación actual es claramente diferente, y como resultado de la reforma introducida, un matrimonio actualmente podrá adoptar alguna de las siguientes conformaciones: a) hombre y mujer (matrimonio "tradicional"); b) hombre y hombre; y c) mujer y mujer.
Si bien se han ampliado las posibilidades de composición de una sociedad conyugal, debemos destacar que los legisladores no introdujeron ninguna modificación al texto de las leyes impositivas comentadas anteriormente. Esta circunstancia crea un escenario de generalizada incertidumbre, no sólo respecto al tratamiento de los matrimonios no "tradicionales", sino también de la subsistencia de la legislación impositiva anterior a la Ley 26.618.
Refiriéndonos en concreto a las normas impositivas comentadas en el apartado anterior, entendemos que el artículo 29 de la LIG no presenta ningún inconveniente, por cuanto independientemente de la conformación del matrimonio, habrá dos "cónyuges".
Distinto es el caso del artículo 30. En un matrimonio con una conformación "hombre-mujer" el marido deberá declarar la renta de los bienes gananciales, con las excepciones legisladas. Es decir, aquí en principio nada ha cambiado.
No obstante, en un matrimonio "hombre-hombre", se plantea la duda de cómo deberá procederse, dado que habrá dos maridos, y ninguna mujer.

Más dificultades ofrece aún la situación de aplicar sus previsiones ante un matrimonio del tipo "mujer-mujer", en el cual no habrá ningún marido. ¿Quién deberá declarar la renta de los bienes gananciales? ¿Nadie? ¿El titular del bien? Recordemos que es válido considerar que una sociedad conyugal es una especie de condominio, por lo que ambos sujetos serán condóminos en partes iguales por los bienes gananciales que pertenezcan a dicha sociedad.
Similares planteos emergen del artículo 18 de la LISBP, respecto de cómo deberá declararse la titularidad de los bienes gananciales.
Lo único claro hasta el momento es que sólo ha quedado bien definido el tratamiento impositivo a otorgarle a las sociedades conyugales conformadas a partir de un matrimonio "tradicional", ello porque este matrimonio encuadra perfectamente en las disposiciones de la legislación de ambos tributos analizados.
A fin de plantear un ejemplo, recordemos el texto del artículo 18 de la LISBP: los bienes gananciales deben ser declarados por el marido, excepto que hayan sido adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria. Supongamos el caso de un matrimonio "tradicional", con un inmueble adquirido a nombre de la mujer, quien no ejerce actividad alguna. La tenencia del bien deberá ser declarada por el marido, lo cual implicará mayor base imponible para él, y tal vez un incremento de alícuota.
Ahora bien, si el inmueble hubiese sido adquirido en el seno de un matrimonio "hombre-hombre", y escriturado a nombre del cónyuge sin actividad económica, no hay duda de que no hay mujer, de que hay dos maridos, y de que esta situación no queda fuera de imposición. También es cierto que existe una falta de previsiones legales sobre el tratamiento fiscal de tal sociedad conyugal. Según nuestra interpretación, poco importa que el inmueble esté a nombre del sujeto que no realice actividades, dado que por ello no pierde el carácter de ganancial. No habiendo mujer en el matrimonio, la forma de resolver esta situación es declararlo como si fuese un inmueble adquirido en el marco de un condominio. Por otro lado, el hecho de que haya dos maridos no implica -a nuestro juicio- que ambos deban declarar la totalidad de la tenencia del bien ganancial.
Siguiendo con nuestro razonamiento, de haber sido adquirido este inmueble por un matrimonio "mujer-mujer" no habrá marido que declare la tenencia del bien ganancial. Obviamente, no consideramos que por ello el caso quede fuera de imposición. Es así como nos inclinamos por adoptar aquí también la solución indicada en el párrafo anterior.
No puede escapar de nuestro análisis que el hecho de que exista un tratamiento tributario definido para el matrimonio "hombre-mujer", y no para los otros, redunda en una mayor carga impositiva para éste, y por consiguiente una menor para los restantes, beneficiándolos.
En adición a lo manifestado anteriormente, respecto de la incertidumbre legislativa que se ha creado, debe destacarse la existencia de una Cláusula complementaria contenida en el artículo 42 de la Ley 26.618:
"Aplicación. Todas las referencias a la institución del matrimonio que contiene nuestro ordenamiento jurídico se entenderán aplicables tanto al matrimonio constituido por DOS (2) personas del mismo sexo como al constituido por DOS (2) personas de distinto sexo.
Los integrantes de las familias cuyo origen sea un matrimonio constituido por DOS (2) personas del mismo sexo, así como un matrimonio constituido por personas de distinto sexo, tendrán los mismos derechos y obligaciones.
Ninguna norma del ordenamiento jurídico argentino podrá ser interpretada ni aplicada en el sentido de limitar, restringir, excluir o suprimir el ejercicio o goce de los mismos derechos y obligaciones, tanto al matrimonio constituido por personas del mismo sexo como al formado por DOS (2) personas de distinto sexo" (lo destacado es propio).
Las posiciones doctrinarias sobre el escenario fiscal de las sociedades conyugales a partir de la entrada en vigencia de la reforma al régimen de matrimonio civil no son unánimes.

IV. Nuestra interpretación

Al momento de analizar e interpretar las normas que integran el derecho vigente, no debemos omitir considerar que la interpretación de las leyes debe hacerse siempre evitando darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones, destruyendo las unas por las otras, y adoptando como verdadero el que las concilie y deje a todas con valor y efecto (Fallos 278:62; 310:195; 312:1614, entre muchos otros) (5). No obstante, adoptar a rajatabla dicha doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación implicaría que los artículos 30 de la Ley 20.628 y 18 de la Ley 23.966 continuarían vigentes, siendo su inmediata consecuencia la existencia de un régimen de imposición más gravoso sobre los matrimonios "tradicionales" o del tipo "hombre-mujer", en lo que respecta a la imposición sobre la renta de los bienes ganancias, y sobre los bienes, respectivamente.
Así, sostener la continuidad de la vigencia de dichos artículos, llevaría a la existencia de una imprevisión por parte del legislador -por cuanto omitió integrar a los nuevos tipos de matrimonio al ordenamiento tributario específico sobre las cargas impositivas de la sociedad conyugal -, o bien una discriminación efectuada por aquel, ya sea sobre los "nuevos" matrimonios, por no incluirlos en las disposiciones tributarias vigentes -situación contraria al propósito de la Ley 26.618-, o sobre los matrimonios "tradicionales", por las implicancias económicas de no derogar el régimen comentado.
Existe jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, en el sentido de que la interpretación de las leyes no puede basarse en la inconsistencia, la imprevisión o la omisión del legislador (fallo "Parada", del 21/04/1992). En lo particular, consideramos que la interpretación de las leyes tributarias tampoco puede realizarse sosteniendo una discriminación por parte del legislador, que resulte en distintas obligaciones para un mismo régimen de matrimonio, según su conformación ("tradicional" o no). Justamente, el fin de la reforma fue otorgarle a los "nuevos" matrimonios la posibilidad de su existencia, y los mismos derechos y obligaciones que tienen los matrimonios "tradicionales".
Por nuestra parte, entendemos que el incordio legislativo existente se resuelve a partir del segundo párrafo de la Cláusula complementaria dispuesta en el artículo 42 de la Ley 26.618:
"Los integrantes de las familias cuyo origen sea un matrimonio constituido por DOS (2) personas del mismo sexo, así como un matrimonio constituido por personas de distinto sexo, tendrán los mismos derechos y obligaciones".
En principio, y en lo que hace al tratamiento impositivo, nos inclinamos por que "los mismos derechos y obligaciones" de los matrimonios "no tradicionales" están dados por cumplimentar los artículo 30 de la LIG y 18 de la LISBP, ya comentados. No obstante, la redacción de dichos artículos impide su aplicación a los matrimonios "hombre-hombre" y "mujer-mujer".
Así, la redacción de la Cláusula complementaria implica una derogación tácita del tratamiento fiscal especial de la sociedad conyugal que se contraponga a la igualdad de derechos que consagra el nuevo régimen de matrimonio civil. En otras palabras, los artículos 28 y 29 de la Ley de Impuesto a las Ganancias continúan vigentes, no así el 30, como tampoco el 18 de la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales.
Cabe recordar que el Procurador del Tesoro de la Nación se ha pronunciado respecto de la derogación tácita de las normas jurídicas (6), expresando que la doctrina y la jurisprudencia la han admitido, lo cual apoya nuestra tesitura.
Por su parte, refuerza nuestra interpretación el último párrafo de la Cláusula complementaria, donde se dispone que "Ninguna norma del ordenamiento jurídico argentino podrá ser interpretada ni aplicada en el sentido de limitar, restringir, excluir o suprimir el ejercicio o goce de los mismos derechos y obligaciones, tanto al matrimonio constituido por personas del mismo sexo como al formado por DOS (2) personas de distinto sexo" (el destacado es propio). Vemos que la vigencia de los artículos 30 de la LIG y 18 de la LISBP excluye a los matrimonios "no tradicionales" del goce de sus derechos y obligaciones, por cuanto no permite su aplicación, ya sea por existir dos "maridos", o ninguna "mujer".
En apoyo, el segundo párrafo del actual artículo 172 del Código Civil: "El matrimonio tendrá los mismos requisitos y efectos, con independencia de que los contrayentes sean del mismo o de diferente sexo" (el destacado es propio). En correlato con lo expuesto en el punto anterior, la vigencia de los artículos mencionados no permite otorgar los mismos efectos al matrimonio "no tradicional", por los impedimentos que emergen de su letra.
Queda entonces por definir qué posición se adoptará sobre el particular, dado que hasta el momento no se conoce la posición de la Administración Federal de Ingresos Públicos -ni de ningún otro organismo (vgr. Dirección Nacional de Impuestos) - sobre el tema. Así, los contribuyentes se enfrentan a la elección de dos caminos:

i) No considerar cambios para los matrimonios "tradicionales", y adoptar la interpretación "del condominio" únicamente para los nuevos matrimonios; o
ii) Tratar a cualquier conformación de una sociedad conyugal a la luz de la teoría "del condominio", dividiendo entre ambos cónyuges la declaración de las rentas y de los bienes gananciales.

(1) Guillermo Borda, "Tratado de derecho civil. Familia", 9° edición, Ed. Perrot, 1993, pág. 361.
(2) Si alguno de los cónyuges negare sin justa causa su consentimiento para otorgar el acto, el juez podrá autorizarlo previa audiencia de las partes.
(3) Vale recordar aquí la definición de Borda que concibe a la sociedad conyugal como a un condominio.
(4) Ley 26.618, B.O. del 22/07/2010.
(5)Del voto de los Ministros de la CSJN Elena I. Highton de Nolasco y Ricardo L. Lorenzetti en el fallo "Chryse S.A.", del 04/04/2006.
(6)Procurador del Tesoro de la Nación, Dictamen 351/2003 (246:41), del 03/07/2003. En dicha oportunidad también se hizo referencia a los Dictámenes 109:237 y 112:189.


(*) Titular y Director de Impuestos de MR Consultores. www.mrconsultores.com.ar
comentarios
IMPORTANTE: Los comentarios publicados son de exclusiva responsabilidad de sus autores y las consecuencias derivadas de ellos pueden ser pasibles de las sanciones legales que correspondan. Aquel usuario que incluya en sus mensajes algún comentario violatorio del reglamento será eliminado e inhabilitado para volver a comentar.
Para comentar debe estar logueado. Ingrese a través de: O puedes ingresar con tu usuario del cronista.com

¿Olvidó su contraseña? Recordarme en este equipo

No hay comentarios registrados para esta noticia

No hay comentarios destacados para esta noticia

opinionENCUESTA
Pregunta
A tres años del cepo al dólar, cree que…
Fue una medida acertada para frenar la salida de divisas
Fue una política necesaria en un momento pero que se extendió demasiado en el tiempo
Fue una mala decisión con un gran impacto negativo en la economía

Responda la consigna para confirmar su voto

Enviar voto